（8）实际发生固定制造费用3675元，实际费用分配率1.05元/小时（3675/3500）借：固定制造费用
贷：有关帐户（9）
将固定制造费用计入有关帐户
标准成本：440*8*1＝3520实际成本：3500*1.05＝3675
预算成本＝生产成本*固定制造费用标准分配率＝4000*1＝4000固定制造费用耗费差异＝固定制造费用实际数－固定制造费用预算数
＝3675-4000＝-325
固定制造费用闲置能量差异＝（生产能量－实际工时）＊固定制造费用标准分配率
＝（4000-3500）*1＝500
固定制造费用效率差异＝（实际工时－实际产量标准工时）＊固定制造费用标准分配率
＝（3500－440*8）*1＝－20
借：生产成本
3520固定制造费用闲置能量差异500
贷：固定制造费用耗费差异
325固定制造费用效率差异20固定制造费用
3675
（10）完工产品入库430件，完工产品标准成本：430*82＝35260
借：产成品
35260
生产成本35260
（11）销售440件，单价125，共55000元
借：应收帐款55000
贷：主营业务收入55000
（12）
结转已销产品成本：440＊82＝36080
借：主营业务成本
36080贷：产成品36080（13）
实际发生变动销售费用968元，固定销售费用2200元，管理费用3200元。
借：变动销售费用
968固定销售费用2200管理费用3200贷：有关帐户（14）
各有关帐户月末结存情况
生产成本：70*30+70*32*0.5+70*12*0.5+70*8*0.5＝3920
产成品：20*82＝1640（15）结转成本差异：
A：采用结转本期损益法处理成本差异，即将本月末各差异科目的余额全部转入本年利润或主营业务成本中。
借：主营业务成本（或本年利润）395
材料价格差异500直接人工效率差异80变动制造费用效率差异30固定制造费用耗费差异325固定制造费用效率差异20
贷：材料数量差异
150直接人工工资率差异350变动制造费用耗费差异350固定制造费用闲置能量差异
500
B：采用调整销货成本与存货款，即将各差异科目余额按已销产品成本和存货成本比例分摊，只将已销产品分摊到的差异记入本年利润或主营业务成本中。
已销产品成本所占比例＝36080/（36080＋3920+1640）十五、业绩评价
（一）成本中心的业绩评价
成本中心：一个责任中心，如果不形成或不考核收入，而着重考核其所发生的成本和费用。有两种类型：
标准成本中心：生产的产品稳定而明确，并且已经知道单位产品所需要的投入量的责任中心。任何一种重复性的活动都可以是，只要能计量产出的实际数量，并能说明投入和产出之间可望达到的函数关系。
费用中心：产出物不能用财务指标来衡量，或投入和产出之间没有密切关系的单位。
1、考核指标
标准成本中心不对生产能力的利用程度负责，而只对既定产量的投入量承担责任。如果采用全额成本法，成本中心不对闲置能量的差异负责，他们对固定成本的其他差异要承担责任。2、责任成本：特定责任中心的可控成本。
直接成本和间接成本的划分依据，是成本的可追溯性。变动成本和固定成本的划分依据，是成本依产量的变动性。确定责任中心的可控成本：
(1)假如某责任中心通过自己的行动能有效地影响一项成本的数额，那么该中心就要对这项成
本负责。
(2)假如某责任中心有权决定是否使用某种资产或劳务，它就应对这些资产或劳务的成本负
责。
(3)某管理人员虽然不直接决定某项成本，但是上级要求他参与有关事项，从而对该项成本的
支出施加了重要影响，则他对该成本也要承担责任。制造费用归属和分摊方法：(1)直接计入责任中心。(2)按责任基础分配。(3)按受益基础分配。(4)归入某个特定的责任中心。
(5)不能归属于任何责任中心的固定成本，不进行分摊。(二)利润中心的业绩评价
利润中心：一个责任中心如果能同时控制生产和销售，既要对成本负责又要对收入负责，但没有责任或没有权力决定该中心资产投资的水平，因而可以根据其利润的多少来评价该中心的业绩。
有两种类型：自然的利润中心(事业部)；人为的利润中心(内部转移价格的部门)1、利润中心的考核指标是利润。2、部门利润的计算
收入－：变动成本＝：边际贡献－：可控固定成本＝：可控边际贡献评价部门业绩最好
－：不可控固定成本＝：部门边际贡献－：公司管理费用＝：部门税前利润3、内部转移价格（1）市场价格：如中间产品存在完全竞争的情况下，市场价格减去对外的销售费用是理想的转移价格。
（2）以市场为基础的协商价格：中间产品存在非完全竞争的外部市场。（3）变动成本加固定费转移价格：（4）
全部成本转移价格：最差
（三）投资中心的业绩评价考核指标：
1、投资报酬率：（相对数指标）
投资报酬率＝部门边际贡献/部门资产＝投资周转率＊部门边际贡献率缺点：容易产生部门利益，却伤害企业整体利益的情况。
部门利益：原来的投资报酬率＞新增资产的投资报酬率＞资本成本，则会放弃投资。原来整体的投资报酬率＞原来内部某项资产的投资报酬率＞资本成本，则会减少这项资产。2、剩余收益：（绝对数指标），计算比较原剩余收益和变动后的剩余收益，与企业总目标一致，
并且可以使用不同的风险调整资本成本，由于是绝对数指标不能在不同部门之间进行比较。
剩余收益＝部门边际贡献－部门资产＊资本成本（四）部门业绩的报告与考核十六、作业成本计算与管理（一）作业成本计算1、作业成本法的涵义
（1）作业成本法（ABC法）：以作业为基础的成本计算方法。
理论：企业的全部经营活动是由一系列相互关联的作业组成的，企业每进行一项作业都要耗用一定的资源；而企业生产的产品需要通过一系列的作业来完成。因而，产品的成本实际上就是企业全部作业所消耗资源的总和。
步骤：首先按经营活动中发生的各项作业来归集成本，计算作业成本；然后再按各项作业成本与成本对象（产品或服务）之间的因果关系，将作业成本追溯到成本对象，最终完成成本计算过程。（直接成本可以直接计入有关产品，而其他间接成本则首先分配到有关作业，计算作业成本，然后再将作业成本分配到有关产品）
生产成本：即制造成本，包括直接材料、直接人工和制造费用。
经营成本：制造成本加上销售费用。一般包括生产、销售和售后服务等项作业的成本，而不包括产品设计、开发等成本。主要用于短期的战术盈利分析，决策是否接受某一项产品订单等。
价值链成本：企业某一时期发生的全部成本，包括管理费用、销售费用和制造成本。指产品的设计、开发、生产、营销、本着和售后服务耗用作业成本的总和，主要用于战略性盈利分析。
（2）作业：企业在经营活动中的各项具体活动。
（3）成本动因（成本驱动因素）：引起相关成本对象的总成本发生变动的因素。资源动因：引起作业成本变动的因素。作业动因：引起产品成本变动的因素。
（4）作业成本法的主要特点：（相对传统成本计算法而言）
①成本计算分为两个阶段。资源→作业→产品，把传统成本计算方法下的间接成本变成了直接
成本。
作业成本法的基本指导思想：产品消耗作业，作业消耗资源。
第一阶段：将作业执行中耗费的资源追溯到作业，计算作业的成本并根据作业动因计算作业成本分配率。
第二阶段：根据第一阶段计算的作业成本分配率和产品所耗费作业的数量，将作业成本追溯到各有关产品。
②成本分配强调可追溯性。强调以直接追溯或动因追溯的方式计入产品成本，尽量避免分摊方式。
③成本追溯使用众多不同层面的作业动因。2、作业成本法的程序
（1）第一阶段：作业成本和作业成本分配率的计算。3个具体步骤：①作业的认定和分类：
认定：根据企业总的生产流程，自下而上或自上而下进行分解，并逐一认定各项作业。分类：按作业的产出方式进行分为4类。
单位水准作业：即与单位产品产出相关的作业。随着产量变动而变动。每产出一个单位的产品（或零部件等）便需进行一次的作业。一般以产品或零部件的件数来计量。在多种产品、多种零件生产的情况下，一般以机器工时或人工工时等来计量。如生产TMP时完成将原料投入到反应罐中到反应再离心再干燥最后包装这一系列动作就是执行一次单位水准作业。
批量水准作业：即与产品的批次数量相关的作业。随着产品的批次数的变动而变动。每生产一批进行一次的作业。如每批TMP投产前的设备调整、原材料发放等。
产品水准作业：即与产品品种相关的作业。随着产品种数的多少而变动。按产品的品种进行的作业，以产品种数来计量。如TMP产品的研究费用。
设施水准作业：指为维持企业的生产条件而产生的作业。按传统的成本计算方法分摊到各产品。如总部的折旧。②建立作业同质组和同质成本库：
A:同质组：将相同作业动因的作业按一定要求合并在一起。必须同时具备以下两个条件：第一：必须属于同一类作业；第二：对于不同产品来说，有着大致相同的消耗比率。
同质成本库：将同质组内各项作业的成本归集在一起，形成一个成本集合。B:可决系数：越高，说明作业成本随作业动因变动的程度越高
相关系数：反应作业动因与作业成本之间的线性相关程度。等于可决系数的平方根。业务动因：以执行的次数作为作业动因。精确度最差，但执行成本最低持续动因：执行一项作业所需的时间标准。
强度动因：单独归集的作业成本直接计入某一特定的产品。精确度最高，但执行成本最
高。
C:注意的问题：首先同质组和相应的成本库不宜设置过多。对批次水准和产品水准作业尽量采用业务动因作为作业的成本分配基础。其次，选择作业动因时应注意尽量选择现有成本系统容易取得的成本动因。最后，还应注意其在作业成本管理中的导向性。③作业成本分配率的计算：
实际作业成本分配率＝当期实际发生的作业成本/当期实际作业产出预算（正常）作业成本分配率＝预计作业成本/预计（正常）作业产出（2）第二阶段：将作业成本库的成本追溯到各产品，计算产品成本。①按实际作业成本分配率分配作业成本：
某产品耗用的作业成本＝∑（该产品耗用的作业量＊实际作业成本分配率）某产品当期发生成本＝当期投入该产品的直接成本＋该产品当期耗用的各项作业成本②按预算（正常）作业成本分配率分配作业成本：
某产品已分配作业成本＝预算（正常）作业成本分配率＊该产品实际耗用作业量某产品当期发生成本＝该产品当期发生的实际直接成本＋该产品已分配作业成本月末计算并结转作业成本差异。
作业成本差异＝∑当期成本库实际成本－∑（预算（正常）作业成本分配率＊当期作业实际产出）
A：直接计入当期营业成本。
B：计算差异调整率，将已分配成本调整为实际成本。
某作业成本调整率＝（该作业本期实际发生成本－本期已分配成本）/本期已分配成本某项作业成本调整额＝该项已分配作业成本＊该作业成本调整率产品实际作业成本＝∑（某项已分配作业成本＋该作业成本调整额）3、作业成本法的会计科目
一级（生产成本）二级（按品种或批别或步骤）明细专栏（直接材料、直接人工、作业成本）一级（作业成本，即原来制造费用）二级（作业成本库名称）明细专栏（机物料、薪酬等）例：P469-478题（二）作业成本管理1、基本内容：
一是作业成本的计算分配过程（分配观）：即资源追溯到作业，再将作业追溯到产品的过程。二是作业成本的控制过程（过程观）：作业产生的原因分析、作业的确认和作业的评价。2、与传统成本管理的区别：
（1）关注重点不同：传统成本管理关注重点是成本，作业成本管理关注重点是作业。（2）管理职责的划分、控制标准的选择、考核对象的确定以及奖惩兑现的方式不同。（3）传统成本管理忽视非增值成本，而作业成本管理高度重视非增值成本，并注重不断消除
非增值成本。
非增值成本：指那些不增加客户价值的作业所耗费的成本。
3、运用范围：作业成本法适用于那些市场竞争十分激烈、产品品种复杂且不断创新、制造环境比较先进、制造费用在成本中所占比重较大的企业。
4、产品盈利分析：一般以产品的经营成本或制造成本为分析对象。
传统成本计算方法使产品成本扭曲：因为产量高的产品承担了更高的间接费用，产量低的产品承担了更少的间接费用，传统成本计算方法夸大了高产量产品的成本，虚减了低产品产品的成本。间接费用在产品成本中所占的比重越大，这种现象会越严重。进行盈亏分析的信号：
（1）销售增加的同时，利润总额却在下降。
（2）本企业高产量产品的价格已经很低，但竞争对手的价格更加出人意料的低。（3）被认为具有高额边际利润的产品，而竞争对手却不愿意生产。（4）生产部门的经理不相信会计部门计算的产品成本。
（5）销售部门不愿意使用会计部门报告的产品成本进行销售价格的决策。
（6）生产部门经理建议降低获利很高的产品的产量，理由是它们经常打乱正常的生产秩序。（7）间接费用的分配率较高，且不断地大幅增长。
（8）按成本加成法制定产品价格的企业，制造工艺复杂的产品，其加成率与其他产品相同，客户愿意放弃与本企业竞争对手签订的合同，转而购买本企业的产品等。
5、生产作业分析：实现价值链的优化，消除非增值作业、降低非增值成本。提高增值作业的效率。
增值作业的衡量标准（同时符合以下三条的为增值作业，否则为非增值作业）（1）该作业能够带来加工对象状态的改变。
（2）加工对象状态的改变，只能由该作业实现，而不能由价值链中的前一项作业实现。（3）该作业合价值链中的其他作业得以执行。
增值作业的增值成本＝当前实际作业产出数量＊（标准单位变动成本＋标准单位固定成本）增值作业的非增值成本
＝（增值作业标准产出数量－当前实际作业产出数量）＊标准单位固定成本
非增值作业的增值成本＝0非增值作业的非增值成本
＝预算固定成本＋实际作业产出数量＊单位作业产出预算变动成本
全部预算成本＝增值成本＋非增值成本6、资源耗用模型和短期经营决策（1）资源耗用模型
相关成本：即与决策相关的成本，指各个备选方案不同的未来成本。
传统成本管理，在短期经营决策中，通常人们把未来不同变动成本看作相关成本；在企业生产能力富余时，把固定成本看作不相关成本。缺点：以成本与产量之间的依存关系，将产品成本区分为变动成本和固定成本，并在此基础上确定相关成本和不相关成本，忽视了成本与产品批次、品种等也存在依存关系。
作业成本管理，重点考虑不同方案的作业需求，是否会引起企业资源供应量的变动。如果不同的备选方案对作业的需求不同，导致资源供应量不同，那么不同的资源取得的成本即为相关成本；否则，就是不相关成本。优点：可靠性更强，决策失误的可能性大大减少。
资源耗用模型：一种建立在作业成本管理基础之上的短期经营决策模型。即将短期经营决策中涉及的资源进行分类，并根据资源供应量与需求量之间的关系，确定相关成本，进行经营决策。首先考虑备选方案将会引起引起哪些作业发生变动，作业的变动是否会引起资源供应的变动，再考虑资源取得成本是否与决策相关。资源分为三类：
A：按需求量随时可取得的资源。指只要有需求就可得到供给的资源。供应量和需求量是相等的。该类资源的取得成本是典型的变动成本。有关资源的取得成本是决策的相关成本。如能源、材料，接到一个产品加工订单时，只有接受和不接受两个方案，导致材料只有发生和不发生两种取得成本。
B：预先取得的短期资源。指预先取得的、短期内供应量不发生变动的资源。如人力资源，当检验人员有10人具备检验每月1万件的作业能力，现在每月生产8000件，接到一个1000件订单时，则该质量检验作业的资源取得成本是不相关成本，如接到3000件订单时，则需增加的1名员工薪酬就是相关成本。
C：预先取得的长期资源。指在进行各种经营活动之前，预先取得的可为企业提供长期服务的资源。
短期经营决策中的资源耗用模型资源类别按需求量随时可取得的资源资源需求量与供应量的关系某产品单位作业产出（工时）边际贡献＝单位产品边际贡献/单位产品耗用作业量（工时）资源取得成本与决策相关否C：按作业的单位产出边际贡献安排产品生产。(不能以产品的边际贡献率大小顺序安排)富余能力－单位作业产出边际贡献最高的某产品的(最高销售量下的作业需求量－最低销
售量下的作业需求量)＞0，首先安排并且说明还有富余，再按作业的单位产出边际贡献大小顺供应量＝需求量序的产品重复这个步骤。如＜0，则将上步骤的富余能力/本步骤的单位产品耗用工时，计算最需求量变动相关需求量不变不相关后产品的生产产量。十七、战略管理供应量－需求量＝闲置能力需求量的增加小于闲置能力不相关（一）概述预先取得的需求量的增加大于闲置能力相关1、战略是一种计划、定位、模式、计谋、观念。短期资源需求量长期性减少，作业能力不变不相关企业战略的三个层次：需求量长期性减少，作业能力减少相关总体战略：公司层管理者制定供应量－需求量＝闲置能力业务单位战略：又称竞争战略，业务单位负责人制定预先取得的需求量的增加小于闲置能力不相关职能战略：职能管理的负责人制定，如财务战略、人力资源战略、技术战略等。长期资源需求量的增加大于闲置能力及需求量长期性减少不属于短期决策2、战略管理的核心问题是战略决策。（1）是关于企业整体的管理。
（2）需要管理和改变企业与外部的关系。（3）具有很大的不确定性和模糊性。（4）涉及企业的变革。
4、战略管理的过程：是战略分析、战略制定、战略实施的循环。
（1）战略分析：包括外部因素分析（宏观环境分析、产业环境分析、经营环境分析）
内部因素分析（内部资源分析、企业能力分析、核心竞争力分析）
（2）战略制定：包括总体战略选择（成本型战略、稳定型战略、收缩型战略）
业务单位战略分析（成本领先战略、差异化战略、集中化战略）
选择标准是：是否适宜企业环境，是否符合利益相关者预期，从企业的资源和能力看是否实际可行。
（3）战略实施：主要内容是组织调整、调动资源、管理变革。5、战略管理理论：
经典战略管理理论：强调企业战略要适应外部环境。
竞争战略理论：强调企业战略以产业结构分析为基础，核心问题是取得竞争优势。核心竞争力理论：企业竞争的关键是建立和发展核心竞争力。（二）战略分析：包括对外部因素和内部因素的分析1、影响战略的外部因素分析：（1）宏观环境分析：
3、战略管理与运营管理相比具有以下特点：
（2）接受特殊订单的决策（企业在年度预算外追加生产某种产品的订单）
首先考虑需要详细分析接受订单将会引起引起哪些作业发生变动，作业的变动是否会引起资源供应量的变动，从而确定取得成本是否与决策相关，然后再进行决策。（3）零件自制和外购决策
A：计算某零件应承担的各项资源成本
＝（某零件耗用某项作业数量/该项作业产出数量）＊各项资源成本
B：对某零件应承担的各项资源成本进行资源类别分类，区分相关性，并确定相关成本。C：汇总自制某零件的各项相关成本和直接材料成本，与外购方案相关总成本进行比较决策。（4）产品组合决策
长期供货合同（最低销售量）＋临时订单＝最高销售量，按需取得的资源可随销售量的增加而增加，预先取得的短期资源可根据需求适当增加，但预先取得的长期资源不可能及时得到补充。因此，在一定时期内，如果企业的资源（主要是预先取得的长期资源）所能提供的作业能力大于最低销售额，而小于最高销售额，如何进一步利用富余的作业能力安排生产，实现企业利润的最大化。的作业
A：计算最低与最高销售量下的预先取得的长期资源的作业需求量。
作业需求量＝最高及最低销售量＊单位产品耗用作业量富余能力＝企业现有能力-最低销售量下的作业需求量B：计算预先取得的长期资源的单位作业产出边际贡献。
2013年CPA《财务成本管理》总结(完美版)
