第十四章 金融工具
内容框架
1.金融工具概述
2.金融资产和金融负债的分类和重分类 3.金融负债和权益工具的区分 4.金融工具的计量 5.金融资产转移 6.套期会计
7.金融工具的披露
历年真题分析
本章内容比较重要，包括金融工具确认和计量、金融资产转移、金融资产列报和套期保值会计等金融工具系列准则内容。在考试中各种题型均有可能出现，每年分值平均在8分左右。在客观题中主要考查金融资产的分类与重分类、金融资产处置损益的计算、金融资产转移和套期会计核算等内容；在主观题中可以单独考查，也可以与所得税费用、前期差错更正以及长期股权投资等章节结合考查，应重点关注2019年教材新变化和金融资产减值的三阶段法。
方法 & 技巧
★本章知识点较多且有些专有名词晦涩难懂，学习本章时，关键要掌握解题思路，不必纠结一些专业术语的具体内涵。应当重点掌握金融资产的分类和重分类原则、各类金融资产的确认和计量、金融资产减值的确认和计量、金融资产转移的有关概念界定以及套期会计处理原则，尤其要通过比对来掌握各类金融资产核算的区别和内在联系。
第一节 金融工具概述
◇知识点：金融工具的相关概念（★）
金融工具 是指形成一方的金融资产，并形成其他方的金融负债或权益工具的合同。如现金、股票、债券等，金融工具分为基本金融工具和衍生工具。 【特征】（1）实务中的金融工具合同通常采用书面形式，非合同的资产和负债不属于金融工具，如应交所得税不是以合同为基础的义务，因此，不符合金融工具的定义。（2）金融工具通常需要通过支付现金或者其他金融资产进行结算。 是指属于金融工具准则范围并同时具备下列特征的金融工具或其他合同：（1）其价值随特定利率、金融工具价格、商品价格、汇率、价格指数、费率指数、信用等级、信用指数或其他变量的变动而变动，变量为非金融变量的，该变量不应与衍生工具 合同的任何一方存在特定关系。（2）不要求初始净投资，或者与对市场因素变化预期有类似反应的其他合同相比，要求较少的初始净投资。（3）在未来某一日期结算。常见的衍生工具包括：远期合同、期货合同、互换合同和期权合同等。
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是指企业持有的现金、其他方的权益工具以及符合下列条件之一的资产：（1）从其他方收取现金或其他金融资产的合同权利。（2）在潜在有利条件下，与其他方交换金融资产或金融负债的合同权利。（3）将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍金融生工具合同，且企业根据该合同将收到可变数量的自身权益工具。（4）将来须用或可资产 用企业自身权益工具进行结算的衍生工具合同，但以固定数量的自身权益工具交换固定金额的现金或其他金融资产的衍生工具合同除外。其中，企业自身权益工具不包括应分类为权益工具的可回售工具或发行方仅在清算时才有义务向另一方按比例交付其净资产的金融工具，也不包括本身就要求在未来收取或交付企业自身权益工具的合同。
【例题·多选题】下列不属于金融工具的有（ ）。 A.普通股股票 B.预付账款 C.预收账款
D.应交企业所得税 『正确答案』BCD
『答案解析』选项A，属于金融工具。
【例题·单选题】下列属于金融负债的是（ ）。 A.企业发行的普通股股票
B.企业发行的优先股，同时约定甲公司自行决定是否派发股利 C.企业发行的以现金净额结算的看涨期权 D.企业发行的以普通股总额结算的看涨期权
『正确答案』C
『答案解析』选项ABD，均属于权益工具。
【例题·多选题】下列各项中，不属于金融负债的有（ ）。 A.按照销售合同的约定形成的合同负债 B.按照劳动合同约定支付职工的工资 C.按照产品质量保证承诺预计的保修费 D.按照采购合同的约定应支付的设备款
『正确答案』ABC 『答案解析』选项 A, 按照销售合同的约定形成的合同负债，将来不是用现金或者其他金融资产结
算；选项B，按照劳动合同约定支付职工的工资，属于特殊情况，应遵守职工薪酬准则；选项C，
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按照产品质量保证承诺预计的保修费，属于或有事项，应遵守或有事项准则；选项D属于金融负债。
第二节 金融资产和金融负债的分类和重分类
◇知识点：金融资产的分类（★★）
企业应当根据其管理金融资产的业务模式和金融资产的合同现金流量特征对金融资产进行分类。 管理金是指企业如何管理其金融资产以产生现金流量。业务模式主要有三种：（1）以收取融资产合同现金流量为目标；（2）以收取合同现金流量和出售金融资产为目标；（3）其的业务他业务模式。 模式 合同现合同现金流量特征，是指金融工具合同约定的、反映相关金融资产经济特征的现金金流量流量属性。金融资产的合同现金流量仅包括两种：（1）本金的支付；（2）以未偿特征 付本金金额为基础的利息的支付。 企业确定其管理金融资产的业务模式时，应当注意以下方面： （1）应当在金融资产组合的层次上确定管理金融资产的业务模式；（2）一个企业可能会采用多个业务业务模模式管理其金融资产；（3）应当以企业关键管理人员决定的对金融资产进行管理的式评估 特定业务目标为基础，确定管理金融资产的业务模式。（4）企业的业务模式并非企业自愿指定，而是一种客观事实。（5）企业不得以按照合理预期不会发生的情形为基础确定管理金融资产的业务模式 。 注意 如果金融资产实际现金流量的实现方式不同于评估业务模式时的预期，只要企业在评估业务模式时已经考虑了当时所有可获得的相关信息，这一差异不构成企业财务报表的前期差错，也不改变企业在该业务模式下持有的剩余金融资产的分类。 （1）企业管理该金融资产的业务模式是以收取合同现金流量为目标； 以摊余成本计条件 （2）该金融资产的合同条款规定，在特定日期产生的现金流量，仅为对本金和量的金以未偿付本金金额为基础的利息的支付。 融资产 举例 企业一般应当设置贷款、应收账款、债权投资等科目，核算此类金融资产。 （1）一般情形：现金流量仅为本金和利息，但是，业务模式既以收取合同现金流量为目标，又以出售该金融资产为目标（即有在某种特定情况下将其出售的打算）。 （2）特殊情形（直接指定）：现金流量并非本金和利息的非交易性权益工具投资，在初始确认时，可直接指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。该指定一经作出，不得撤销。 企业一般应当设置其他债权投资、其他权益工具投资等科目核算此类金融资产，其中，后者适用于非交易性权益工具投资等。
【提示】需要注意的是企业可基于单项非交易性权益工具投资，将其指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产，但是，在该项金融资产的整个核算过程中，除获得的股利收入外，其他相关的利得和损失均不得计入损益。另外，企业在非同一控制下的企业合并中确认的或有对价构成金融资产的，该金融资产应当分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，不得指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。
以公允价值计量且（1）一般情形：除划分为上述两类金融资产之外的金融资产。 其变动计入当期损（2）特殊情形（直接指定）：如果能够消除或显著减少会计错配，企业益的金融资产 可以在初始确认金融资产时，将其直接指定为以公允价值计量且其变动计以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产 第3页
入当期损益的金融资产。该指定一经作出，不得撤销。 企业一般应当设置交易性金融资产等科目核算此类金融资产，本科目下设明细科目单独反映“指定类”。
【例题·多选题】关于金融资产的分类，下列说法中不正确的有（ ）。 A.权益工具投资的合同现金流量并非来源于本金和利息的支付，不能划分为以摊余成本计量的金融资产
B.如果某项金融资产的合同现金流量仅包括本金和利息的支付，则应该将其划分为以摊余成本计量的金融资产
C.企业持有的权益工具投资只能划分以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 D.交易性权益工具投资不能划分为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产
『正确答案』BC
『答案解析』选项B，如果某项金融资产的合同现金流量仅包括本金和利息的支付，也可能会分类
为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产；选项C，企业持有的权益工具投资也可能被指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。
◇知识点：金融资产的重分类（★ ★）
★企业改变其管理金融资产的业务模式时，应当按照规定对所有受影响的相关金融资产进行重分类。企业对金融资产进行重分类的，应当自重分类日起采用未来适用法进行相关会计处理，不得对以前已经确认的利得、损失（包括减值损失或利得）或利息进行追溯调整。重分类日，是指导致企业对金融资产进行重分类的业务模式发生变更后的首个报告期间的第一天。 ★提示：企业管理金融资产业务模式的变更是一种极其少见的情形。企业业务模式的变更必须在重分类日之前生效。以下情形不属于业务模式变更：（1）企业持有特定金融资产的意图改变；（2）金融资产特定市场暂时性消失从而暂时影响金融资产出售；（3）金融资产在企业具有不同业务模式的各部门之间转移。
【金融资产重分类的具体情形有6种】
（一）以摊余成本计量的金融资产与以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产之间重分类： ①重分类为② ②重分类为① 应当按照该金融资产在重应当将之前计入其他综合收益的累计利得或损失转出，调整该金分类日的公允价值进行计融资产在重分类日的公允价值，并以调整后的金额作为新的账面量。原账面价值与公允价值价值，即视同该金融资产一直以摊余成本计量。该金融资产重分 第4页
之间的差额计入其他综合类不影响其实际利率和预期信用损失的计量。 收益。该金融资产重分类不影响其实际利率和预期信用损失的计量。 借：其他债权投资——成本[面值] ——应计利息 ——利息调整 [重分类日的公允价值－面值－应计利息] 贷：债权投资——成本/利息调整/应计利息 其他综合收益[差额，或借记] 借：债权投资减值准备 贷：其他综合收益——信用减值准备 （1）成本、利息调整、应计利息明细科目对应结转： 借：债权投资——成本 ——利息调整 ——应计利息 贷：其他债权投资——成本 ——利息调整 ——应计利息 （2）将重分类前确认的公允价值变动冲回： 借：其他综合收益——其他债权投资公允价值变动 贷：其他债权投资——公允价值变动 【如果重分类前公允价值曾向下波动但并不存在预期信用损失，则做上面分录的相反分录；如果重分类前该金融资产存在预期信用损失而计提了损失准备，则结转其减值准备】 借：其他综合收益——信用减值准备 贷：债权投资减值准备 ①重分类为②时的会计处理 ②重分类为①时的会计处理
【例题·单选题】2018年1月1日，A公司以3 100万元银行存款作为对价购入B公司当日发行的一项一般公司债券。取得时，A公司根据该项投资的合同现金流量特征及业务模式，将其划分为以摊余成本计量的金融资产。2018年年末，该项金融资产的公允价值为3 200万元，账面价值为3 065万元。2018年年末，因A公司管理该项金融资产的业务模式发生改变，A公司在未来期间对该项金融资产以收取合同现金流量为主，但不排除在未来择机出售该项金融资产的可能。
2019年1月1日，该项金融资产的公允价值仍为3 200万元。不考虑其他因素，下列说法中不正确的是（ ）。
A.A公司应在2019年1月1日将该项金融资产重分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产
B.A公司应在2019年1月1日确认以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产3 200万元
C.A公司应在2019年1月1日确认投资收益135万元
D.A公司在2019年1月1日的处理不影响该项金融资产实际利率和预期信用损失的计量
『正确答案』C 『答案解析』 A公司应在2019年1月1日确认其他综合收益135万元（3 200－3 065），故选项C
不正确。
（二）以摊余成本计量的金融资产与以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产之间 第5页
注册会计师-《会计》教材精讲第十四章 金融工具(40页)
