第8章 资产减值
重点、难点讲解及典型例题
一、资产减值的概念及其范围(资产减值准则)
资产减值，是指资产的可收回金额低于其账面价值。本章所指资产，是由《企业会计准则第8号资产减值》规范的，除特别说明外，包括单项资产和资产组。 常见资产减值适用准则如下表所示： 适用准则 减值准则 金融工具 确认和计量 重大影响，公允价值不能可靠计量) 贷款 持有至到期投资 可供出售金融资产 存货 存货 消耗性生物资产 所得税 递延所得税资产 账面价值减去可抵税金额 资产项目 减值准备发生额确定 是否可以转回 否 对子公司、联营企业和合营企业的长期 股权投资；采用成本模式进行后续计量的投资性房地产；固定资产；生产性生 物资产；无形资产(包括资本化的开发支出)；油气资产(探明石油天然气矿区权益账面价值减去可收回金额 和井及相关设施)和商誉 量现值 长期股权投资(不具有控制、共同控制和账面价值减去预计未来现金流否 账面价值减去预计未来现金流 量现值 账面价值减去公允价值 账面价值减去可变现净值 是 【提示】资产减值是否可以转回容易出客观题，考生一定要有区别的记忆。
【链接】可供出售金融资产减值转回时需要区分是权益性工具还是债务工具，权益工具减值不得通过损益转回(通过资本公积转回)，债务工具应在原确认减值损失范围内按已恢复的金额通过“资产减值损失”转回。 二、资产减值的迹象与测试
减值迹象与减值测试的关系，如下图：
【提示】采用成本法核算的长期股权投资，投资企业取得非购入时宣告的现金股利后，应当考虑长期股权投资是否发生了减值。因为长期股权投资可收回金额是以被投资单位净资产份额为基础进行估计的，而发放现金股利会导致净资产减少，因此需要进行减值测试。
【例题1·多选题】下列各项资产中，无论是否存在减值迹象，都应当至少于每年年末进行减值测试的有（ ）。
A．企业合并所形成的商誉 B．固定资产
C．使用寿命不确定的无形资产 D．长期股权投资 【答案】AC
【例题2·判断题】企业控股合并形成的商誉，不需要进行减值测试，但应在合并财务报表中分期摊销。（ ） 【答案】×
【解析】本题考核商誉的减值测试。根据减值准则的规定，控股合并形成的商誉至少应在每年年度终了进行减值测试，但不需要分期摊销。 三、资产可收回金额的计量(单个资产减值)
可收回金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预汁未来现金流量的现值两者之间较高者确定。在估计资产的可收回金额时，应当遵循重要性要求。资产可收回金额确认步骤如下图：
【例题3·单选题】下列关于资产可收回金额的说法中，不正确的是（ ）。
A．资产的可收回金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定
B．只要资产的公允价值减去处置费用后的净额或者资产预计未来现金流量的现值超过资产的账面价值，不需要再估计另一项金额
C．如果没有确凿证据表明资产预计未来现金流量现值显著高于其公允价值减去处置费用后的净额，可以将资产的公允价值减去处置费用后的净额作为可收回金额
D．减值测试时，资产的公允价值减去处置费用后的净额和资产预计未来现金流量的现值均需要估计 【答案】D
【解析】资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值，只要有一项超过资产的账面价值，不需要再估计另一项金额。因此可能出现仅仅估计一项金额的情况。 (一)公允价值减去处置费用后的净额
【提示】处置费用不包括财务费用和所得税费用，是因为与公允价值减去处置费用后的净额对应的资产的账面价值没有考虑筹资费用和处置损益对所得税的影响。 (二)资产预计未来现金流量现值
【提示】
(1)折现率是反映当前市场货币时间价值和资产特定风险的税前利率。该折现率是企业在购置或者投资资产时所要求的必要报酬率。
(2)折现率通常应当以该资产的市场利率为依据。如果该资产的利率无法从市场获得的，可以使用替代利率估计折现率。
(3)通常应当使用单一的折现率，除非现值对未来不同期间的风险差异或者利率的期限结构反映敏感。 1．预计未来现金流量应当考虑的因素【★2009年多选题】【★2011单选题】
①应当以资产的当前状况为基础，不应包括尚未作出承诺的重组事项或与资产改良有关的现金流量。 ②不应当包括筹资活动产生的现金流入或者流出以及与所得税收付有关的现金流量。 ③对通货膨胀因素的考虑应当和折现率相一致。 ④涉及内部转移价格的需要作调整。
预计资产未来现金流量一持续使用中预计现金流入一必须的预计现金流出±处置资产所收到或支付的净现金流量
【提示1】应当考虑的因素和不应当考虑的因素需要注意区分，经常以多选题的形式出现。
【提示2】预计未来现金流量不应当包括筹资活动产生的现金流入或者流出以及与所得税收付有关的现金流量，是因为对应的资产的账面价值没有考虑筹资费用和处置损益对所得税的影响。
【例题4·判断题】企业在预计资产未来现金流量时，应当以资产的当前状况为基础，不应当包括与资产改良、资产维护有关的预计未来现金流量。（ ） 【答案】×
【解析】未来发生的资产维护支出只是为了使资产保持正常状况，因此企业在预计资产未来现金流量时应将其考虑在内。
【例题5·判断题】在资产减值测试中，计算资产未来现金流量现值时所采用的折现率应当是反映当前市场货币时间价值和资产特定风险的税前利率。（ ） 【答案】√
【例题6·单选题】A公司2×11年未有迹象表明生产甲产品的流水线可能发生减值。企业批准的财务预算中2×12年、2×13年该流水线预计未来2年内现金流量有关的资料：甲产品销售现金收入500万元、300万元，购买生产甲产品的材料支付现金100万元、150万元，设备维修支出现金5万元、20万元，2×12年发生财务费用50万元，2×13年该流水线处置资产所收到净现金流量2万元，需要缴纳的所得税费用为0．5万元。
假定有关现金流量均发生于年未，收入、支出均不合增值税。则2×11年末预计2×12年和2×13年未来现金流量分别为（ ）万元。 A．500、132 B．395、130 C．394、132 D．395、132 【答案】D
【解析】预计2×12年未来现金流量＝500－100－5＝395(万元)，预计2×13年未来现金流量＝300－150－20＋2＝132(万元)。
【拓展】现金流入主要是销售商品收入、资产报废净现金流量；现金流出主要是购买材料、人工以及其他日常支出等。
2．预计资产未来现金流量的方法 方法 单一法 期望现金流量法 内容 以单一的未来每期预计现金流量和单一的折现率计算资产未来现金流量的现值 资产未来每期现金流量应当根据每期现金流量期望值进行预计，每期现金流量期望值按照各种可能情况下的现金流量乘以相应的发生概率加总计算 3．外币未来现金流量及其现值 外币现金流量现值的计算：
【提示】(1)折现率是结合外币风险确定的；(2)汇率采用的是计算现值时的即期汇率，而不是发生现金流时的汇率。
【例题7·计算题】甲公司为一物流企业，经营国内、国际货物运输业务。由于拥有的货轮出现了减值迹象。甲公司于2×11年12月31日对其进行减值测试，相关资料如下：
(1)甲公司以人民币为记账本位币，国内货物运输采用人民币结算，国际货物运输采用美元结算。 (2)甲公司将货轮专门用于国际货物运输。由于国际货物运输业务受宏观经济形势的影响较大，甲公司预计货轮未来3年产生的净现金流量(假定使用寿命结束时处置货轮产生的净现金流量为零，有关现金流量均发生在年末)分别为380万美元、342万美元和324万美元。
(3)由于不存在活跃市场，甲公司无法可靠估计货轮的公允价值减去处置费用后的净额。
(4)在考虑了货币时间价值和货轮特定风险后，甲公司确定10％为人民币适用的折现率，确定12％为美元的折现率。相关复利现值系数如下： 10％的复利现值系数 12％的复利现值系数 1年 0.9091 0.8929 2年 0.8264 0.7972 3年 0.7513 0.7118 (5)2×11年12月31日的汇率为1美元＝6．85元人民币。甲公司预测以后各年末的美元汇率如下：第1年末为1美元＝6．80元人民币；第2年末为1美元＝6．75元人民币；第3年末为1美元＝6．70元人民币。
要求：计算货轮可收回金额。(结果保留两位小数) 【答案】
①货轮未来3年现金流量的现值＝380×0．8929＋342×0．7972＋324×0．7118＝842．57(万美元) 货轮按照记账本位币表示的未来3年现金流量的现值＝842．57×6．85＝5771．60(万元人民币)。 ②由于无法可靠估计货轮的公允价值减去处置费用后的净额，所以其可收回金额就是未来现金流量现值5771．60万元人民币。
四、资产减值损失的确定及其会计处理 项目 1．资产发生减值 2．减值晤资产折旧或摊以减值后的账面价值、折旧或摊销方法以及剩余使用寿命等确定下一个会计期间的销 3．减值准备转回 4．减值准备转销 折旧和摊销 资产减值准则规范的资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回 应当将相应的资产减值准备予以转销，转销后资产账面价值为零 具体核算 借：资产减值损失(当期末折旧、摊销后但尚未计提减值前账面价值－可收回金额) 贷：××××减值准备 【提示】转回指的是通过资产减值损失转回，转销指的是将资产减值准备科目金额反向转出，使其影响资产处置损益。
【例题8·单选题】甲公司20×8年12月购入一项固定资产，当日交付使用，原价为6300万元，预计使用年限为10年，预计净残值为300万元，采用直线法计提折旧。2×12年末，甲公司对该项固定资产的减值测试表明，其可收回金额为3300万元，预计使用年限、净残值及折旧方法均不变。2×13年度该项固定资产应计提的折旧额为（ ）万元。 A．630 B．600 C．550 D．500 【答案】D
【解析】2×12年未该项固定资产的账面价值＝6300－(6300－300)÷10×4＝3900(万元)，大于可收回金额3300万元，2×12年末应计提的固定资产减值准备＝3900－3300＝600(万元)，2×13年度应计提的折旧额＝(3300－300)÷6＝500(万元)。 五、资产组的认定及减值处理
企业难以对单项资产的可收回金额进行估计的，应当以该资产所属的资产组为基础确定资产组的可收回金额。
资产组是指企业可以认定的最小资产组合，其产生的现金流入应当基本上独立于其他资产或者资产组产生的现金流入。
1．资产组的认定【★2011年多选题】【★2009年判断题】
中级会计职称测验考试《中级会计实务》第八章重难点及典型例题
