M公司的主要经营范围包括了有色金属、建筑装修材料、化工产品和一些进出口业务。足以看出M公司本身的经营范围非常广，这原本是一个公司的优势，经营范围广阔，公司的市场也更加广阔，所能从事的经济业务也会变得更多，这往往可以给公司带来更多的经济利益，但是对于M公司来说，这个优势却成为了致命弱点，因为经营范围涉及的过大，这也就使得M公司没有足够的资金进行相关产品的研发，那些其实有着优势方面的产品，却得不到充足的资金供应，产品研发变得十分缓慢，公司的运营效率大大降低，在整个市场竞争愈演愈烈的情况下，各种大型国企还有外企金属企业纷纷投身到了市场之中，瓜分着市场份额，M公司却显得有心无力。
M公司属于是民营企业，从民企业的角度来看，大多的民营企业都是家族式企业，M公司便是这众多家族式企业当中的一员，这样的民企业在市场中并不占优势，投资者们往往更偏爱于比较保守风险更小的企业，而像M公司这样的民营企业一般对抗风险的能力较弱，受到市场影响较大，在当时整个金属行业不稳定甚至出现下滑趋势的时候，这些民营企业更加难以得到银行和投资者们的信任，这也就使得M公司出现了融资难的问题。民营公司的融资渠道也十分的单一，他们大多数都只有通过民间借贷进行融资，而民间借贷一般产生的融资成本都非常高，这也加重了M公司融资难问题。
M公司的内部控制和相关管理都不够完善，财务信息有效性也不够高，这直接导致了E公司融资风险偏高，融资渠道本就极少的M公司陷入了困境。在企业运营不断出现问题后，维持M公司发展的资金链断裂，M公司的发展面临巨大的困难，这时M公司便有了用违法手段保护自身利益的想法，M公司将大量的资金转移给E公司，用这些资金来弥补关联方公司的资金缺口，帮助公司继续发展。
4、内部控制形同虚设
内部控制一般指的是企业为了维持正常经营而采取的企业内部管理控制系统。内部控制对一个公司意义重大，可以保护公司的众多资产，保证相关会计资料的真实性和合法性，维持公司正常运营和良好的发展。
但是M公司的内部控制并没有真正的起到应该有的作用，在公司进行关联方交易时，M公司的内部控制完全没有实现效果，处于一个失效的状态。M公司在2013年年度报告中提到了内部控制相关内容，其中说明M公司内部控制体系构建于2013年，内部控制领导小组与内部控制办公室组成了M公司的内部控制指导部门，董事会声明内部控制运行良好，还提到了2013年M公司的内部控制良好运行，内部控制体系也十分有效，合理的控制了风险。事实并非如此，当时内部控制没有起到任何作用，效果也不是很好，内部控制形同虚设，主要原因还是在于管理层凌驾于内部控制之上，这便为M公司进行相关违法关联方交易提供了机会。M公司的内部控制部门面对公司进行违法关联方交易并没有进行制止，忽视相关的规定，没有把相关内容对外进行披露，内部控制部门出现许多问题，而相关审计人员在进行审计的时候并没有发现以上问题，这也就使得M公司继续进行着违法行为。
5、关联方交易隐蔽性强
关联方交易相比较企业其他一般交易来说，拥有一个显著的特点那就是隐蔽性，如果被审计单位不在年报中对关联方交易相关内容进行披露，审计人员要想发现企业试图隐藏的关联方交易是十分困难的，一般这样的关联方交易既具有隐蔽性还具有复杂性，如果审计人员没有事先假设被审计单位存在舞弊行为，然后采取特殊的手段进行专项调查审计工作，是不容易发现企业隐藏的关联方交易的。但是事实情况是审计人员一般会从节约审计成本和节约审计时间的角度出发，不会执行上述的审计程序。这就给一些不法企业隐瞒关联方交易提供了一些机会。
M公司的关联方交易隐蔽性也极强，在E公司刚刚成立的时候M公司并没有与其进行关联方交易，所以这容易使审计人员忽视了他们的关联关系，并且M公司在和E公司进行关联方交易的时候十分狡
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猾，M公司没有直接和E公司进行相关的企业交易，而是采用的间接交易方式，利用M公司的子公司N公司和 W公司与E公司进行交易，这样的间接交易方式使得关联方交易更加隐蔽。除了以上这些公司外M公司还控制着S公司，一般从外界看来S公司、 W公司和M公司进行的都是一些普通的交易，但是他们背地里却一直进行着隐蔽的关联方交易。M公司有侥幸心理认为这样的交易不会被外界发现，所以一直隐瞒着关联方交易，更加不会在年报中对相关的交易进行披露。
（二）M公司的关联方交易舞弊影响分析
天网灰灰，疏而不漏，M公司进行的关联方交易虽然隐蔽性极强，但是随着交易金额的增多，股票价格也出现了幅度较大的波动，因此证监会介入进行调查，最终发现了M公司与S公司和W公司进行的关联方交易，并在随后的深入调查中发现了M公司的各种违法行为。
对企业和相关责任人的影响，M公司进行的关联方交易舞弊行为还是给自己带来了影响，首先当然就是受到了证监会的严厉查处，对相关责任人进行了警告，并且处以3万元到90万元不等的罚款，这些有关责任人都会在收到处罚决定书之日起15日内缴纳罚款，相关的会计师事务所也受到了应有的惩罚。
对股东们的影响，M公司的舞弊行为也侵害了相关中小股东的利益，王新和王颜两人所持有的股份比例达到了35%，其他的小股东股权都相对分散，小股东们根本无法对他们进行影响，王氏家族为了维护自身的利益，进行的各种关联方舞弊行为严重侵占小股东们的权益。
（三）M公司的关联方交易审计失败原因分析
1、审计程序不够完善
审计人员在进行关于M公司相关交易的审计时，所制定的审计程序不够完善。审计M公司的B会计事务所平时的业务量非常多，在实际的审计工作中，考虑成本原因和时间原因就减少了一些审计程序，这很可能就会影响审计结果，让审计结果出现一些问题。B会计事务所制定的审计程序并没有对M公司的舞弊风险进行有效的识别，在前期的询问工作中，事务所询问了M公司的财务总监关于公司管理层的问题，但是所询问的财务总监并不是公司的治理成成员，询问的对象明显不具有针对性，询问效果也就大打折扣。
审计人员对于M公司的关联方交易没有特别注意，也没有制定有针对性地实施审计程序，这样不完善的审计程序所获得的审计证据当然不够充分，也影响到了审计结果，没有针对性的审计程序，未发现M公司隐瞒的关联方交易，最终导致了审计失败。
2、对被审计单位了解不足
仔细的了解被审计单位和被审计单位处于的经济环境，这是相关审计人员应尽的责任，只有在足够了解被审计单位的前提下，才能更好地制定出合理的审计程序，而案例中的B会计事务所并没有在审计工作之前做好足够的了解工作。
M公司所处于的金属市场竞争日益激烈，整个经济环境有所变化，我国对不再生资源实施保护，金属产品的替代品不断增加，M公司的原材料供应商不断提高价格，这些都是M公司环境因素的变化，是可能存在风险的警示灯。而B会计事务所并没有重视市场的变化，和宏观环境因素的改变，没有对被审计单位环境进行深入了解，当然就不能制定具有针对性的审计程序识别审计风险，这大大增加了审计失败发生的风险。
3、对被审计单位舞弊风险的评估不足
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一个企业的关联方可能众多，关联方交易也会变得更加复杂，这十分影响财务报表的公允性，所以注册会计师在审计关联方交易的工作中应该更加注意，要采用询问或者其他更好的方式去了解被审计单位的关联方相关工作是如何进行的。关联方交易是如何识别的，又是用怎样的披露方式在年度报表中进行披露的。只有对舞弊风险评估做到精益求精才能更好地识别出风险，注册会计师也应该履行自己的职责，运用自己的职业判断去确定各种事务的关联性和重要性程度，然后评估其是否对重大错报风险有所影响。
B会计师事务所在对M公司可能存在的舞弊风险识别的时候，风险评估明显不足。在询问舞弊风险识别等相关问题的时候，B会计师事务所仅仅对公司的财务总监和发展部门的经理进行了相关了调查询问，并就他们的回答，当作对M公司舞弊风险评估的依据。在这个过程中，B会计师事务所完全没有和M公司的治理层进行直接的交流，也没有和M公司治理层进行有关该公司舞弊风险识别和应对过程的监督情况的深入探讨和交流。
B会计师事务所轻易的就相信了M公司的管理层和治理层，基于对他们的信任，在随后的审计工作中就没有对关联方交易舞弊风险因素进行有效地关注，重大错报风险的评估出现了偏差的情况，在设计进一步的审计程序时没有特别关注关联方交易舞弊情况，这样的行为就加大了审计失败的风险。
4、分析程序执行不当
合理执行分析程序对于审计人员观察出财务报表中可能存在的舞弊情况有很大的帮助，相反不恰当咨询分析情况会使得舞弊情况难以查出。B会计师事务所在审计M公司的应收票据时，发现了诸多问题。首先发现M公司的应收票据有在期末进行转入，在期初进行转出的特殊情况，这种情况并不单一，而是在2013年到2015年中频繁的发生，这样的情况并不正常，在审计盘点时，出现了票据余额为零的特殊情况。通过观察事实，同金属行业的其他几个公司，这些公司均不出现以上的情况，这就说明M公司所出现的这些特殊情况并不是金属行业的行业特殊性。
如果当时相关的审计人员，因为这种特殊情况进行深入调查，很可能就会发现M公司的大多数应收票据都是无效票据的复印件，从而发现M公司关联方交易可能存在的舞弊风险。但是B会计师事务所在审计中发现应收票据不正常情况之后并没有对M公司相关工作人员进行询问和调查工作，也没有向他们索取相关的证据。为了节省审计时间B会计师事务所仅仅把M公司相关工作人员口头描述的解释内容记录到了审计底稿当中，没有因为发现的上述异常情况而进行进一步的审计程序，从这里可以看出B会计师事务所分析程序执行的并不恰当，这也就造成了B会计师事务所并没有发现M公司利用作废票据复印件进行入账虚增收入的行为，从而影响了后续的审计意见。
四、降低关联方交易审计风险的建议
（一）对审计人员与会计师事务所的建议
1、提高审计人员的专业能力
现在许多不良的上市公司有着数量众多的舞弊手段，并且舞弊手段也变得更加隐蔽难以发现，审计人员也需要与时俱进，不断提升自身的专业能力，掌握更多识别舞弊手段的方法。审计人员的职业谨慎性，也是他专业能力的体现。审计人员的职业谨慎性在审计工作中，发挥着举足轻重的作用。没有保持审计人员应该有的职业谨慎性，便无法在审计工作中发现更多的可疑问题。特别是上市公司关联方交易的舞弊形为，这种舞弊行为往往具有极高的隐蔽性和复杂性，这就更加需要审计人员职业谨慎性的帮助。
面对各种舞弊手段，审计人员需要调整好自己的心态，在审计工作中保持自己的职业谨慎性，仔细进行审计工作，在日常的生活和学习中，掌握更多与关联方交易相关的舞弊手段。审计人员也可以定期
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举行审计交流会，在审计工作后和不同的审计工作人员进行交流，学习到不同的审计方法和审计手段，不断提高自己的专业能力，并在日后的审计工作中，运用自己的专业能力，更好地进行相关审计工作。
2、提高审计人员职业道德水平
审计人员仅仅拥有卓越的专业能力是不够的，也需要拥有较高的职业道德水平，加强审计人员的职业道德建设，也可以帮助降低审计风险。职业道德对于注册会计师至关重要，职业道德也贯穿注册会计师的整个工作，审计人员的工作一般都和经济利益息息相关，如果自身没有具备应有的职业道德，这就会影响审计工作的正常进行。
加强审计人员的职业道德建设，一方面需要自律，就是审计人员学习职业道德准则中的内容，通过主动学习，提高自己的职业道德水平。做到心中有准则，通过自己的自律能力帮助自己在审计工作中做出正确的选择。另一方面也需要他律，就是社会舆论的压力和外部监管机构的监督，这些都可以帮助审计人员坚守自己的职业道德。
3、不断完善会计师事务所审计程序
在正式进行审计工作之前，审计人员应该先掌握被审计单位的相关基本情况，在充分了解被审计单位的信息之后制定审计程序，并且要对审计程序进行不断地完善，这对于降低审计风险有重大的意义。
在进行关联方交易的审计工作中，应该充分了解被审计单位关联方交易情况，然后制定具有针对性的审计计划，要对风险的重要性和风险的大小进行判断，对于风险十分大的关联方交易部分，要制定更加细化的审计程序，这当中可以包括执行审计计划的相关范围和时间，这样就可以减少审计时间浪费，降低审计的成本。在对审计程序进行完善后，就需要严格地执行审计计划，在执行的过程中如果遇到了相关的问题，就需要及时的解决，当然解决问题不是随意解决，这需要审计人员的职业能力，审计人员要判断被审计单位给予的解释是否合理。需要找到充分的审计证据，进行职业的判断。
审计人员完成审计程序，这并不代表着审计工作的结束，审计人员还需要对这一阶段的审计结果进行复核，这个步骤并不是可有的，往往能够发现和解决一些当时审计工作没有注意到的问题。
4、审计人员增加对被审计单位内部控制的关注
一个公司的内部控制能够反映出企业管理层和治理层的问题。如果公司的内部控制形同虚设，没有实质的作用，这对于审计人员来说就是一个警示标志，内部控制的缺失往往能够说明企业出现了问题。
在M公司关联方交易的案例中，M公司的内部控制就没有实质性的作用，而当时审计人员并没有重视公司的内部控制，这也就增加了审计失败的风险。审计人员对于像M公司这样的家族式企业，需要更加关注公司内部控制的运行，因为这种家族式企业容易出现对公司股权占有绝对优势的大股东侵吞中小股东利益的情况。关注被审计单位的内部控制，从被审计单位的内部控制出发，能够调查出企业一些隐藏的问题。
了解被审计单位的内部控制至关重要，一方面审计人员要通过询问内部控制相关管理人员的方式，对被审计单位的内部控制进行初步了解，另一方面，审计人员要进行实际的调查或者走访工作，对被审计单位的内部控制进行进一步的了解。审计人员要运用职业判断能力，对收集到的信息进行仔细分析，对于内部控制当中有影响审计风险的内容进行重点调查。
（二）对被审计单位的建议
1、改善公司股权结构
从M公司关联方交易案例中可以看出，几个家族成员的股东对于公司的股权占有过大，这几个少数大股东对于公司具有绝对的控制权，这就给大股东们进行关联方交易舞弊行为提供了机会，公司的大
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股东为了维护自身的利益侵害了其他小股东的权益。这样一家独大的股权结构对于公司的影响很大，也不利于公司内部控制的良好运行。所以这就需要上市公司，对于自身股权结构进行优化，实现多元化的股权结构，避免一家独大的股权结构出现。
比如上市公司可以适当引进投资。那些具有雄厚经济实力的企业将他们的资金注入上市公司，这样不仅可以给上市公司带来良好的资金资助，还可以让这些有实力的投资者和大股东形成平衡的关系，这样就能更好地优化股权结构，使得一家独大的情况有所缓解。优化股权结构的公司便制约了大股东的绝对控制权，这样就能减少舞弊风险发生的可能。
被审计单位改善公司股权结构，创造出良好的公司环境，这可以帮助到审计人员的工作，为审计工作提供便利，让审计工作在良好的环境下进行，这就可以优化审计工作，提高审计的效率从而达到降低关联方交易审计风险的目的。
2、优化关联方交易信息披露方式
如今的关联方交易信息披露方式主要有用文字信息进行描述和用图表数据描述这两种，一般上市公司最常用到的就是文字描述方法，而运用文字描述的这种方法，对于使用者没有直观性。如果关联方交易信息都是运用文字描述，使用者可能就抓不住重点，不能很好的进行全面分析。
图表和数据描述方式，具有直观性的特点。信息使用者能够更加直观和清楚地了解公司关联方交易信息。所以上市公司应该优化关联方交易信息披露方式，更多的运用图表和数据说话，将关联方交易的有关信息清楚直观的展现给信息的使用者。这样就能提高关联方交易信息披露的质量，可以促进审计工作的良好运行，帮助审计人员提高工作效率，降低审计成本，高质量的关联方信息披露帮助审计人员更好地识别风险，有重点、有针对性地实施审计程序，从而降低审计风险。
（三）对监管机构的建议
1、监管机构加大惩罚力度
相比较欧美等其他国家而言，我国进行的违规处罚力度有待提升，处罚力度如果不够，这样的处罚就不具有足够的震慑作用。审计工作如果失败，审计人员当然会受到相应的处罚，但是如果处罚的金额不够大，处罚的力度不够强，这对于许多有着高收入工作的很多审计人员来说，没有多大的影响。
只有当违规成本足够大并且超过了违规本身所能带来的利益时，审计人员就会负责任地进行审计工作，这样就能减少审计中违规行为出现的可能性，从而减少审计失败发生的可能。所以外部监管机构应该加大惩罚的力度，对于处罚的标准进行明细说明，对于情节涉及严重的失败审计，要进行严厉的打击绝不姑息。
2、监管机构提高监管效率
在M公司关联方交易的案例中可以看出监管机构的监管效率并不高，证监会的监管存在着明显的滞后性。M公司在2013年到2015年三年中进行了多次的关联方交易，但是直到2024年证监会才对公司进行处罚。审计失败很多是在审计工作过后的好多年里才被发现，这样效率不高的监管，并不能降低审计失败的风险。
所以外部监管机构的监管需要及时性，想要提高监管的效率，首先就要加强监管机构的内部管理，提升监管队伍的整体实力。要对内部的工作人员提出更高的要求，在招聘人员时，需要招录素质更高的人才，一方面这些人才需要极高的专业能力，另一方面也需要具有很好的职业道德。监管机构自身做强，才能提高监管的效率。监管机构也要利用好网络平台，更加及时的在网上将相关的违规人员和会计师事务所进行公示，并且进行持续的更新。
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上市公司关联方交易的审计风险研究--以M公司为例 (审计学专业)
