对于研究开发费用的税前扣除，税法规定：企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除。形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。如该无形资产的确认不是产生于合并交易、同时在确认时既不影响会计利润也不影响应纳所得税额，则按照所得税会计准则的规定，不确认有关暂时性差异的所得税影响。 例题：甲公司当期为开发新技术发生，研究开发支出共计1000万元，其中研究阶段支出为200万元，开发阶段符合资本化条件前发生的支出为200万元。付出资本化条件后至达到预定用途前发生的支出为600万元。假定开发形成的无形资产在当期末已达到预定用途（尚未开始摊销）。
解：甲公司当期发生的研究开发支出中按照会计准则规定应予以费用化的金额为400万元，形成无形资产成本的金额为600万元，即期末所形成无形资产的账面价值为,600万元。甲公司当期发生的1000万元研究开发支出，按照税法规定，可在当期税前扣除的金额为600万元（400×150%），所形成无形资产在未来期间可予以税前扣除的金额为900万元（600×150%），其计税基础为900万元。形成暂时性差异300万元. 该内部开发形成的无形资产的账面价值与计税基础之间产生300万元暂时性差异系资产初始确认产生的，确认资产既不影响会计利润,也不影响应纳税所得额。按照准则规定，不确认暂时性差异的所得税影响。 （2）使用寿命不确认的无形资产。
会计准则规定，应根据无形资产使用寿命情况区分为使用寿命有限的无形资产与使用寿命不确定的无形资产。对于使用寿命不确定的无形资产，不要求摊销，但持有期间每年应进行减值测试。税法规定：企业取得的无形资产成本应在一定期限内摊销，对于使用寿命不确定的无形资产，会计处理时不予以摊销，但计税时其按照税法规定确定的摊销额允许税前扣除，造成该类无形资产的账面价值与计税基础的差异。
例：x5年1月1日，甲公司以400万元的成本取得一项无形资产，由于无法合理预计其使用年限，将其划分为使用寿命不确定的无形资产。x5年12月31日甲公司对该项无形资产进行了减值测试，结果表明未发生减值测试。按假定税法规定，该无形资产采用直线法按照10年摊销。摊销金额允许税前扣除。 该无形资产在x5年12月31日的账面价值=入账价值=400万元 该无形资产在x5年12月31日的计税基础=400-400÷10=360万元。 导致其账面价值大于计税基础，该差额将于未来期间增加应纳税所得额。 3、以公允价值计量并其变动计入当期损益的金融资产。
按照《企业会计准则第22号—金融工具确认和计量》的规定，对于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，其于某一会计期末的账面价值为该时点的公允价值。税法规定，企业以公允价值计量的金融资产、金融负债以及投资性房地产等，持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额，在实际处置或结算时，处置取得的价款扣除其历史成本后的差额，应计入处置或结算期间的应纳税所得额。按照该规定，以公允价值计量的金融资产在持有期间市价的波动在计税时不予考虑，有关金融资产在某一会计期末的计税基础为其取得成本，因此在公允价值变动的情况下，以公允价值计量的金融资产的账面价与其计税基础之间产生差异。
例：x5年10月20日，乙公司自公开市场取得一项权益性投资，支付价款1800万元，作为交易性金融资产核算。x5年12月31日，该项权益性投资的公允价值为2000万元。假定税法规定对于交易性金融资产，持有期间公允价值的变动不计入应按税所得额，待出售时一并计算应计入应纳税所得额的金额。
解：x5年12月31日该无形资产的账面价值=公允价值2000万元。 x5年12月31日该无形资产的计税基础=成本价1800万元。
该项交易性金融资产的账面价值2000万与计税基础1800万元之间产生200万元暂时性差异，该差额在未来期间增加应纳税所得额。
4、长期股权投资
企业持有的长期股权投资，按照会计准则规定应根据对被投资单位和经营政策的影响程度等分别采用成本法和权益法进行核算。税法中对投资资产的处理，要求按规定确定其成本后，在转让或处置投资资产时，其成本准予扣除。
故若按照会计准则规定采用权益法核算，则一般情况下在持有过程中随着应享有被投资单位金资产份额的变化而发生相应变化，由此导致长期股权投资的账面价值与其计税基础之前产生差异。 5、其他资产 （1）投资性房地产
例：乙公司于x5年年初将其某自用房屋对外出租，该房屋的成本为1500万元，预计使用年限为20年，转为投资性房地产之前，已使用四年，企业按照年限平均法计提折旧，预计净产值为零。转为投资性房地产之后，预计能够持续可靠取得该投资性房地产的公允价值，乙公司采用公允价值对该投资性房地产进行后续计量。假定税法规定的折旧方法、折旧年限及净残值与会计规定相同。同时，税法规定资产在持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额，待处置时一并计算确认应纳税所得额的金额，该投资性房地产在x5年12月31日的公允价值为1800万元。 该投资性房地产在x5年12月31日的账面价值=1800万元
该投资性房地产在x5年12月31日的计税基础=1500-1500÷20×5=1125元 其账面价值1800万元与计税基础1125万元之间产生675万元的差额，该差额会增加企业在未来期间的应纳税所得额。
（2）其他计提了资产减值准备的各项资产。
在有关资产计提了减值准备后，其账面价值会随之下降，而税规定资产在发生实质性损失之前，不允许税前扣除，即计税基础不会因减值准备的提取而变化，造成在计提资产减值准备以后，资产账面价值与计税基础的之间的差异
例：乙公司在15年购入原材料成本为4500万元，因部分生产线停工，当年未用该原材料，15年年末考虑到该材原材料的市价及其生产产成品的市价情况，确定该原材料发生减值，估计其可变现净值为3700万元。假定该原材料在15年的期初余额为零。解：该项原材料因期末可变现净值低于其成本，应计提存货跌价准备=4500-3700=800万元。计提该存货跌价准备后，该原材料的账面价值为3700万。
因计算所得税时，按照会计准则规定计提的减值准备不允许税前扣除，该项原材料的计税基础不会因存货跌价准备的计提而发生变化，其计税基础应维持原取得成本4500万元不变。
该存货的账面价值3700万元与其计税基础4500万元之间产生-800万元差额，该差额会减少企业在未来期间的应纳税所得额。
例：甲公司在x5年12月31日应收账款余额为3000万元，该公司期末对应收账款计提了300万元的坏账准备。税法规定，不符合国务院、税务主管部门规定的各项资产减值准备不允许税前扣除。假定该公司应收账款及坏账准备的期初余额均为零 解：该项应收账款在x5年资产负债表日的账面价值为2700（3000-300）万元，因有关的坏账准备不允许税前扣除，其计税基础为3000万元，
其账面价值2700元与计税基础3000万元产生-300万元差额，该差额会减少在未来期间的应纳税所得额。
（二）负债的计税基础
负债的计税基础=账面价值-未来期间按照税法规定可予税前扣除的金额。 负债的账面价值一般为账面余额。
1、企业因销售商品提供售后服务等原因确认的预计负债。
按照或有事项准则规定，企业对于预计提供售后服务将发生的支出在满足有关条件时，销售当期即应确认为费用，同时确认预计负债。如果税法规定：与销售产品相关的支出应于发生时税前扣除。因该类事项发生的预计负债在期末的计税基础为其账面价值与未来期间可税前扣除的金额之间的差额，如有关的支出实际发生时可全部税前扣除，其计税基础为零。如果税法规定对于费用支出按照权责发生制原则确认税前扣除时点，所形成负债的计税基础等于账面价值。
因其他事项确认的预计负债，应按照税法规定的计税原则确定其计税基础。在某些情况下，因有些事项确认的预计负债，税法规定其支出无论是否实际发生均不允许税前扣除，即未来期间按照税法规定可予以扣除的金额为零，账面价值等于计税基础。 例：甲企业15年因销售产品承诺提供3年的保修服务，在当年度利润表中确认了400万的销售费用，同时确认为预计负债，当年度未发生任何保修支出。假定按照税法规定，与产品售后服务相关的费用在实际发生时予以税前扣除。
该项预计负债在甲企业15年12月31日资产负债表中的账面价值为400万元， 该负债的计税基础=账面价值-未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予以扣除的金额=400万元-400万元=0，
该项负债的账面价值400万元与其计税基础零之间产生了400万元差额，会减少企业在未来期间的应纳税所得额，是企业未来期间以应交所得税的方式流出经济利息减少。 2、预收账款
企业在收到客户预付的款项时，因不符合收入确认条件，会计上将其确认为负债。税法中对于收入的确认原则一般与会计规定相同，即会计上未确认收入时，计税基础一
00159高级财务会计笔记
