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《企业会计准则第28号一会计政策、会计估计变更和差错更正》解析【财
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一、新准则的主要内容
新准则共有五章十八条，包括总则、会计政策、会计估计变更、前期差错更正和披露。
1．总则。它明确了新准则适用的范围、制定的依据以及和其他准则的关系。另外，年度资产负债表日至财务报告批准报出日之间发现报告年度的会计差错应按照《企业会计准则第29号——资产负债表日后事项》处理。
2．会计政策。它明确了企业对相同或相似的交易或者事项采用相同的会计政策，同时指出会计政策是企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法。
3．会计估计变更。企业据以进行估计的基础发生了变化，或者由于取得新信息、积累了更多的经验以及后来的发展变化，可能需要对会计估计进行修订，其依据应当真实、可靠。新准则中会计估计变更的定义是，由于资产和负债的当前状况及预期经济利益和义务发生了变化，从而对资产或负债的账面价值或者资产的定期消耗金额进行调整。
企业对会计估计变更采用未来适用法处理，并且视其影响的期间调整当期和未来期间的影响数。对于不能区分会计政策变更还是会计估计变更的，视同会计估计变更处理。 4．前期差错更正。
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(1)对前期差错进行了定义，由于没有运用或错误运用信息，而对前期财务报表造成省略或错报。其包括计算错误、应用会计政策错误、疏忽或曲解事实以及舞弊产生的影响以及存货、固定资产盘盈等。
(2)企业应当采用追溯重述法更正重要的前期差错，但确定前期差错累积影响数不切实可行的除外。可以从可追溯重述的最早期间开始调整留存收益的期初余额，财务报表其他相关项目的期初余额也应当一并调整。
5．披露。披露集中在三类事项的性质、内容和原因；受影响的项目名称和调整金额，无法确定影响数的应披露事实和原因。新准则增加了第十八条，即在以后期间的财务报表中，不需要重复披露在以前期间的附注中已披露的会计政策变更和前期差错更正的信息。 二、新准则的主要变化
1．增加了有关无法进行追溯调整和追溯重述的规定。新准则规定，就以前某一特定期间而言，满足下列条件之一的，即可认为无法对会计政策变更应用追溯调整法进行调整或无法对某项前期差错应用追溯重述法进行更正：①应用追溯调整法或追溯重述法的影响数不能确定；②应用追溯调整法或追溯重述法要求对管理层在该期当时的意图做出假定；③应用追溯调整法或追溯重述法要求对有关金额进行重大估计，并且不可能将提供有关交易发生时存在状况的证据和该期间财务报表批准报出时能够取得的信息这两类信息与其他信息客观地加以区分。
2．取消了重大差错，改为前期差错。前期差错，是指由于没有运用或错误运用以下两种信息，而对前期财务报表造成省略或误报：①在以前期间的财务报表批准报出时能够取得的可靠信息；②在编报以前期间的财务报表时能够合理预
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期可以取得并应当加以考虑的可靠信息。
前期差错包括计算错误、应用会计政策错误、疏忽或曲解事实以及舞弊产生的影响以及存货、固定资产盘盈等，重要的前期差错应该采用追溯重述法进行更正。
三、新旧会计准则衔接规定
新准则是对会计政策变更处理方法的具体规定，因此仅指明了生效日期，而未专门提出衔接办法。
新准则主体部分指出，企业按照法律或会计准则等行政法规、规章的要求变更会计政策时，应按国家发布的相关会计处理规定执行。如果没有相关的会计处理规定，应采用追溯调整法进行处理，并将会计政策变更的累积影响数调整期初留存收益，会计报表其他相关项目的期初数也应一并调整，但不需要重编以前年度的会计报表。如果累积影响数不能合理确定，会计政策变更应采用未来适用法。
因此，对于新准则施行之日以前发生的会计政策、会计估计变更和前期差错更正，其会计处理方法与新准则规定的方法不同的，应予以追溯调整。如果累积影响数不能合理确定，则应采用未来适用法处理，并应在会计报表附注中充分披露。
四、执行新准则对企业权益、损益的影响
1．会计政策变更。新准则要求、，除特殊情况外，会计政策变更采用追溯调整法进行会计处理。变更引起的累积影响数调整期初留存收益，会计报表其他相关项目的期初数也应一并调整。因此，会计政策变更将直接影响期初的留存收益，使所有者权益出现变动。同时，会计政策变更涉及的相关资产、负债科目
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的调整，将导致资产结构发生变化。
2．会计估计变更。会计估计变更时不需要计算变更产生的累积影响数，也不需要重编以前年度会计报表，但应对变更当期和未来期间发生的交易或事项采用新的会计估计进行处理。可见，会计估计变更不影响以前年度的权益和损益。如果变更仅在当期有效，那么其影响数将计入当期损益，同时造成相关资产、负债科目的变动；如果变更的影响持续到未来期间，则其影响数还要计入未来期间与前期相同的相关项目中。损益的变动最终会反映于会计主体的所有者权益中。因此，会计估计变更主要影响变更当期和未来相关期间的权益、损益和资产结构。
3．前期差错更正。对于重大的前期差错，应采用追溯重述法进行更正。这将直接增加或减少以前年度的损益、本期期初的权益以及相关的资产、负债科目。而对于非重大的前期差错，若影响损益，则直接计入本期净损益，其他相关项目也作为本期数一并调整；若不影响损益，则调整本期相关项目。即非重大的前期差错仅影响本期的权益、损益和资产结构。 五、其他
会计政策、会计估计变更的会计处理和会计披露，没有区分非重大变更与重大变更，而是将它们的会计处理方法和会计披露方式以同样的方法或方式进行处理。这种处理方法在某种情况下，可能使会计信息提供的成本大于其产生的效益。笔者建议从会计的重要性原则出发，对重大会计政策和会计估计的变更进行充分、详细的会计处理和披露，对于非重大的变更，则可以采用简化的处理办法。’
对于重大的会计政策、会计估计变更以及前期差错的更正，应将其对每股净资
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产和每股收益的影响在会计报表附注中加以说明。如果由于会计政策、会计估计变更和前期差错的更正，使股东财富受到重大影响，股东应该更清晰地了解每股净资产和每股收益的变化情况。
新准则对重要的前期差错与非重要的前期差错采用不同的处理方法。重要的前期差错要采用追溯重述法进行更正，非重要的前期差错可以直接调整相关的科目，若涉及损益的，则计入当期损益。但是，新准则对于如何界定前期差错是否重要，并没有清晰阐述。笔者建议，新准则可增加相关规定，如“重要的前期差错一般来说金额比较大，通常某项交易或事项的金额占该类交易或事项的金额的10％及以上，则认为金额比较大”。(作者：杨少良 韦秀长 作者单位:广东省广弘资产经营有限公司中国联合通信有限公司广西分公司)
小编寄语：会计学作为一门操作性较强的学科、每一笔会计业务处理和会计方法的选择都离不开基本理论的指导。为此，要求我们首先要熟悉基本会计准则，正确理解会计核算的一般原则，并在每一会计业务处理时遵循一般原则的要求。会计学的学习，必须力求总结和应用相关技巧，使之更加便于理解和掌握。学习时应充分利用知识的关联性，通过分析实质，找出核心要点。要深入钻研，过细咀嚼，独立思考，切忌囫囵吞枣，人云亦云，随波逐流，粗枝大叶，浅尝辄止。
《企业会计准则第28号一会计政策、会计估计变更和差错更正》解析
