2024注会 审计笔记 · 全是干货丨审计
第三章 审计证据
【的话】
审计计划章节属于重点内容，背记内容较多。同学们务必提起重视。 本章重点：函证、分析程序、审计证据的性质
PART1 考点框架速览
实施获取审计程序审计证据相关且靠可检查 观察 询问 函证 重新计算 重新执行 分析程序充分性适当性
PART2 审计程序——函证
1.内容
银行函证必要性特别考虑注册会计师应当对银行存款、借款及与金融机构往来的其他重要信息实施函证程序。包括零余额账户和本期内注销的账户。①有充分证据表明某一银行存款、借款及与金融机构往来的其他重要信息对财务报表不 豁免情形重要；②且与之相关的重大错报风险很低。记录“由于疫情原因，审计项目组无法实施函证，或者无法收到任何形式的回函。在能够 获取充分、适当的审计证据的前提下，审计 项目组可以考虑实施相应的替代程序。在这 如函证很可能无效，应当实施替代审 替代程序方面，审计项目组可以参照《中国注册会计 计程序师审计准则问题解答第 2 号——函证》“八、如何处理未回函和回函差异”中关于 替代程序的举例。”（非考纲内容）1①有充分证据表明应收账款对财务 报表不重要；②或函证很可能无效。应收账款函证注册会计师应当对应收账款实施函证程序。内容设计实施评价不对这些项目实施函证程序，应当在审计工作底稿中说明理由。1关于印发《中国注册会计师协会关于在新冠肺炎疫情下执行审计工作的指导意见》的通知（2024 年 3 月 20 日）1银行函证资产负债表日时间（截止日选择）资产负债表日前条件程序应收账款函证通常以资产负债表日为截止日，在资产负债表日后适当时间内实施函证重大错报风险评估为低水平对所函证项目自该截止日起至资产负债表日止发生的变动实施实质性程序2.设计
12积极式询证函：要求被询证者在所有情况下必须回函。
消极式询证函：要求被询证者仅在不同意询证函列示的信息时回函。
局限说服力和可靠性低于积极式询证函①重大错报风险评估为低水平；适用条件（同时满足）②涉及大量余额较小的账户；③预期不存在大量的错误；④没有理由相信被询证者不认真对待函证。3.实施
（1）管理层要求不实施函证
管理层要求不实施函证 分析管理层要求不实施函证的原因时，注册会计师应当保持职业怀疑态 度，并考虑：①管理层是否诚信；②是否可能存在重大的舞弊或错误；③替代审计程序能否提供与这些账 户余额或其他信息相关的充分、适当 的审计证据。合理应当实施替代审计程序不合理且被其阻挠而无法实施函证，注册会计 师应当视为审计范围受到限制，并考虑 对审计报告可能产生的影响
（2）发出的控制
①发出前：对被询证者的名称、地址以及被函证信息执行核对程序，经被审计单位盖章后，由注册会
计 师直接发出；换言之，不得由被审计单位代发。
②发出方式：
2方式 1
说明 不使用被审计单位本身的邮寄设施，独立寄发 2需要警惕被审计单位通过快递员拦截询证函的风险；注册会计师可以考虑在所发出的询证函 上添邮寄 加不易复制的特定标识，以便在收到回函时与注册会计师事先留存的复印件或扫描件比对以辨 别真伪 1
注册会计师需要在整个过程中保持对询证函的控制，同时，对被审计单位和被询证者之间串通可以考虑采用非预约方式按照相应银行的通用受理流程在相应柜台现场办理 跟函 舞弊的风险保持警觉 2
4.评价
12345评价回函可靠性。 评价回函的限制性条款。 关注舞弊风险迹象。 积极式函证未收到回函的处理 对不符事项的处理。
【批注】
对于回函的评价，同学们需重点关注：
1对于舞弊风险迹象的关注，应对以下提起重视：① 管理层态度（不允许寄发或过度热情）；② 从私人电子信箱发送的回函；
③ 回函邮戳（发函地址与被审计单位记录的被询证者的地址不一致）；
④ 回函上的印章和签名与被询证者的印章和签名不符，或印章模糊不清难以核对，或印章存 在明显瑕疵；⑤ 收到不同被询证者用快递寄回的回函，但快递的交寄人或发件人是同一个人或是被审计单
位的员工（或关联方），或者虽然寄件人名字不同，但手机号或其他联系方式相同，或者不 同被询证者回函单号相连或相近；⑥ 回函率不正常等。
2针对未回函项目，应当重视：
在实施替代程序时，注册会计师应对所有未回函的样本项目实施替代程序，而不能选取部分未 回函样本项目实施替代程序。例如，对于应收账款函证，注册会计师选择被审计单位的应收账款明 细账户发送了 60 份函证，并收回了 40 份函证，则注册会计师需要对未回函的 20 份函证都实施替 代程序，而不能仅抽取其中部分未回函的样本项目实施替代程序。
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