2020年注册会计师《会计》 第二十三章 财务报告 本章概述 （一）内容提要
本章阐述了财务报告的体系及资产负债表、利润表、现金流量表和所有者权益变动表的编制方法及会计报表附注的主要内容。 （二）关键考点
1.资产负债表中关键项目的编制方法
2.利润表的编制方法，尤其是结合业务处理的利润表编制应按照综合题标准进行准备 3.所有者权益变动表的主要内容 4.现金流量表的编制方法 5.关联方关系的确认及披露方法
二、知识点详释
知识点：财务报告概述★
财务报表是对企业财务状况、经营成果和现金流量的结构性表述。财务报表至少应当包括下列组成部分： 1.资产负债表； 2.利润表； 3.现金流量表；
4.所有者权益（或股东权益，下同）变动表； 5.附注。
【要点提示】掌握财务报表的体系构成。
知识点：资产负债表的编制方法★★★ （一）资产负债表格式
资产负债表 会企01表 编制单位： 年 月 日 单位：元 资产 流动资产： 货币资金 交易性金融资产 衍生金融资产 应收票据 应收账款 应收款项融资 预付款项 其他应收款 存货 合同资产 持有待售资产 一年内到期的非流动资产 其他流动资产 期末 负债和所有者权益（或股东权益） 期末余额 年初余额 余额 余额 流动负债： 短期借款 交易性金融负债 衍生金融负债 应付票据 应付账款 预收款项 合同负债 应付职工薪酬 应交税费 其他应付款 持有待售负债 一年内到期的非流动负债 其他流动负债 年初
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2020年注册会计师《会计》 第二十三章 财务报告 流动资产合计 非流动资产： 债权投资 其他债权投资 长期应收款 长期股权投资 其他权益工具投资 投资性房地产 固定资产 在建工程 生产性生物资产 油气资产 无形资产 开发支出 商誉 长期待摊费用 递延所得税资产 其他非流动资产 非流动资产合计 资产总计
（二）关键资产负债表项目编制方法一览表
报表项目 具体编制方法 货币资金 根据“库存现金”、“银行存款”和“其他货币资金”的总账科目余额之和填列 交易性金通常根据“交易性金融资产”明细科目期末余额分析填列，如果资产负债表日起融资产 衍生金融资产 超过一年到期且预期持有超过一年的则归入“其他非流动金融资产”。 根据“衍生工具”科目余额填列 根据“其他债权投资”明细科目余额填列： 其他债权投资 ①自资产负债表日起一年内到期的长期债权投资，归入“一年内到期的非流动资产”； ②如果所购债券一年内到期的，则归入“其他流动资产”； ③其他情况归入“其他债权投资” 其他权益工具投资 根据“其他权益工具投资”总账科目余额填列 流动负债合计 非流动负债： 长期借款 应付债券 其中：优先股 永续债 租赁负债 长期应付款 预计负债 递延收益 递延所得税负债 其他非流动负债 非流动负债合计 负债合计 所有者权益（或股东权益）： 实收资本（或股本） 其他权益工具 其中：优先股 永续债 资本公积 减：库存股 其他综合收益 专项储备 盈余公积 未分配利润 负债和所有者权益（或股东权益）总计 其他非流动金融资产 所有者权益（或股东 权益）合计
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2020年注册会计师《会计》 第二十三章 财务报告
应收票据 根据“应收票据”的科目余额填列 “应收账款”明细科目的借方余额＋“预收账款”明细科目的借方余额－坏账准应收账款 备（相关部分） “预付款项”项目＝“应付账款”明细科目的借方余额＋“预付账款”明细科目预付款项 的借方余额 应付票据 根据“应付票据”的科目余额填列 应付账款 “应付账款”明细科目的贷方余额＋“预付账款”明细科目的贷方余额 “预收款项”项目＝“应收账款”明细科目的贷方余额＋“预收账款”明细科目预收款项 的贷方余额
报表项目 具体编制方法 根据“原材料”、“材料采购”、“在途物资”、“材料成本差异”、“库存商品”、“发出商品”、“生产成本”、 “受托代销商品”、“受托代销商品款”、“委托存货 加工物资”、 “周转材料”、“存货跌价准备”、“消耗性生物资产”、“商品进销差价”、“存货跌价准备”等科目余额相加或相减后填列。 “合同履约成本”中摊销期在一年以内或一个正常营业周期以内的期末余额减去“合同履约成本减值准备”填入存货项。 “合同取得成本”科目和“合同履约成本”科目的明细科目中初始确认时摊销期限在一年或一个正常营业周期以上的期末余额，减去“合同取得成本减值准备”科目和“合同履约成本减值准备”科目中相应的期末余额填列其他非流动资产。 “合同取得成本”中摊销期在一年以内或一个正常营业周期以内的，减去对应的“合同取得成本减值准备”填列于“其他流动资产”。 根据“合同资产”科目和“合同负债”科目的明细科目期末余额分析填列，同一合合同资同下的合同资产和合同负债应当以净额列示，其中净额为借方余额的，应当根据其产、合同流动性在“合同资产”或“其他非流动资产”项目中填列，已计提减值准备的，还负债 应减去“合同资产减值准备”科目中相应的期末余额后的金额填列，其中净额为贷方余额的，应当根据其流动性在“合同负债”或“其他非流动负债”项目中填列。
报表项目 具体编制方法 长期待摊费用 根据“长期待摊费用”科目余额填列 根据“债权投资”科目的相关明细科目期末余额，减去“债权投资减值准备”科目中相关减值准备的期末余额后的金额分析填列： ①自资产负债表日起一年内到期的长期债权投资的期末账面价值，归入“一年债权投资 内到期的非流动资产”； ②企业购入的以摊余成本后续计量的一年内到期的债权投资的期末账面价值，则归入“其他流动资产”； ③其他情况归入“债权投资” 长期应收款 下一年不到期的“长期应收款”减去相应的“未实现融资收益”、“坏账准备” 一年内到期下一年要到期的“长期应收款”减去相应的“未实现融资收益”＋下一年到期的非流动资的“债权投资”减去相应的“债权投资减值准备”＋下一年到期的“其他债权产
投资”
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2020年注册会计师《会计》 第二十三章 财务报告
报表项目 持有待售资产 持有待售负债 长期股权投资 投资性房地产 固定资产 在建工程 无形资产 开发支出 期的长期负债” 未分配利润 其他应付款 其他应收款 应收退货成本 具体编制方法 “持有待售资产”-“持有待售资产减值准备” 根据“持有待售负债”总账科目余额填列 “长期股权投资”－“长期股权投资减值准备” 以净值列示 “固定资产”－“累计折旧”－“固定资产减值准备”+“固定资产清理” （在建工程-在建工程减值准备）+（工程物资-工程物资减值准备） “无形资产”－“累计摊销”－“无形资产减值准备” 根据“研发支出——资本化支出”这一明细科目的期末余额填列 期负债”，其余部分填在各长期负债项 应根据“利润分配”科目中所属的“未分配利润”明细科目期末余额填列 其他应付款+应付利息+应付股利 其他应收款+应收利息+应收股利-坏账准备 按是否在一年或一个正常营业周期内出售，分列于“其他流动资产”或“其他非流动资产”。 “长期负债”与“一年内到根据各长期负债项中下一年要到期的部分填在“一年内到期的长 其余诸项可据其总账科目余额抄列，在此不予赘述。
【关键考点】记住上表中所列示的资产负债表项目的编制方法。 （三）流动负债与非流动负债划分中特殊问题 1.可转换公司债券负债成分的分类
负债在其对手方选择的情况下可通过发行权益进行清偿的条款与在资产负债表日负债的流动性划分无关。
【案例解析】2×14年12月1日，甲公司发行面值为5 000 000元的可转换公司债券，每张面值1 000元，期限5年，到期前债券持有人有权随时按每张面值1 000元的债券转换50股的转股价格，将持有的债券转换为甲公司的普通股。根据这一转换条款，甲公司有可能在该批债券到期前（包括资产负债表日起12个月内）予以清偿，但甲公司在2×14年12月31日资产负债表日判断该可转换公司债券的负债成分为流动负债还是非流动负债时，不应考虑转股导致的清偿情况，因此，该可转换公司债券的负债成分在2×14年12月31日甲公司的资产负债表上仍应当分类为非流动负债（假定不考虑其他因素和情况）。
2.资产负债表日起一年内到期的负债
本准则规定，对于在资产负债表日起一年内到期的负债，企业有意图且有能力自主地将清偿义务展期至资产负债表日后一年以上的，应当归类为非流动负债；不能自主地将清偿义务展期的，即使在资产负债表日后、财务报告批准报出日前签订了重新安排清偿计划协议，该项负债在资产负债表日仍应当归类为流动负债。
【案例解析】甲企业于2×14年7月1日向A银行举借五年期的长期借款，则在2×18年12月31日的资产负债表上，该长期借款应当划分为流动负债。假定存在以下情况：
①假定甲企业在2×18年12月1日与A银行完成长期再融资或展期，则该借款在2×18年12月31日的资产负债表上应当划分为非流动负债。
②假定甲企业在2×19年2月1日（财务报告批准报出日为2×19年3月31日）完成长期再融资或展期，则该借款在2×18年12月31日的资产负债表上应当划分为流动负债。
③假定甲企业与A银行的贷款协议上规定，甲企业在长期借款到期前可以自行决定是否展期，
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2020年注册会计师《会计》 第二十三章 财务报告 无需征得债权人同意，并且甲企业打算要展期，则该借款在2×18年12月31日的资产负债表上应当划分为非流动负债。
3.在资产负债表日或之前企业违反长期借款协议
企业在资产负债表日或之前违反了长期借款协议，导致贷款人可随时要求清偿的负债，应当归类为流动负债。这是因为，在这种情况下，债务清偿的主动权并不在企业，企业只能被动地无条件归还贷款，而且该事实在资产负债表日即已存在，所以该负债应当作为流动负债列报。
但是，如果贷款人在资产负债表日或之前同意提供在资产负债表日后一年以上的宽限期，在此期限内企业能够改正违约行为，且贷款人不能要求随时清偿的，在资产负债表日的此项负债并不符合流动负债的判断标准，应当归类为非流动负债。
企业的其他长期负债存在类似情况的，应当比照上述有关规定进行处理。
【2017年单选题】甲公司主营业务为自供电方购买电力后向实际用电方销售，其与供电方和实际用电方分别签订合同，价款分别结算，从供电方购入电力后，向实际用电方销售电力的价格由甲公司自行决定，并承担相关收费风险。2×16年12月，因实际用电方拖欠甲公司用电款，甲公司资金周转出现困难，相应的拖欠了供电方部分款项，为此供电方提出仲裁，经裁决甲公司需支付垫款2 600万元，该款项至2×16年12月31日尚未支付，同时甲公司起诉实际用电方，要求用电方支付垫款3 200万元，法院终审判决支持甲公司主张，甲公司在按照会计政策计提坏账准备后，该笔债权账面价值为2 400万元。不考虑其他因素，下列各项关于甲公司针对上述交易会计处理的表述中，正确的是（ ）。 A.资产负债表中列报应收债权3 200万元和应付债务2 600万元
B.资产负债表中列报对供电方的负债2 600万元，但不列报应收债权2 400万元 C.资产负债表中列报应收债权2 400万元和应付债务2 600万元 D.资产负债表中应收和应付项目以抵销后的净额列报为2 600万元负债
『正确答案』C
『答案解析』甲公司与供电方和实际用电方分别签订合同，且甲公司销售电力时价格自行决定，自 行承担收费风险， 因此甲公司应将其作为两项交易处理。对于拖欠供电方的债务已经作出裁定，应
该列示为应付账款2 600万元；对于起诉实际用电方的诉讼已经实际判决，确定从实际用电方取得价款3 200万元，但是对其计提了坏账准备，应该按照账面价值2 400万元列报应收账款。
【2017年多选题】2×16年年末，甲公司与财务报表列报相关的事项如下：（1）购买的国债将于2×17年5月到期；（2）乙公司定制的产品尚在加工中，预计将于2×18年10月完工并交付乙公司；（3）甲公司发行的公司债券2×17年11月到期兑付；（4）向银行借入的款项预计将于2×17年6月到期，但甲公司可以自主地将清债义务延期至2×19年6月，甲公司预计将延期两年清偿该债务。不考虑其他因素，下列各项关于甲公司上述事项于2×16年年末资产负债表列报的表述中，正确的有（ ）。 A.甲公司可自主展期的银行借款作为流动负债列报 B.为乙公司加工的定制产品作为流动资产列报
C.甲公司发行的将于2×17年11月到期兑付的债券作为流动负债列报 D.甲公司持有的将于2×17年5月到期的国债作为流动资产列报
『正确答案』BCD
『答案解析』选项 A，甲公司可以自主延期的银行借款，已经决定延期支付的，作为非流动负债列
示。
【2019年多选题】甲公司20×8年12月31日持有的部分资产和负债项目包括：（1）准备随时出售的交易性金融资产2 600万元；（2）因内部研发活动予以资本化的开发支出1 200万元，该开发活动形成的资产至20×8年底尚未达到预定可使用状态；（3）将于20×9年3月2日到期的银行借款2 000万元，甲公司正在于银行协商将其展期2年；（4）账龄在1年以上的应收账款3 400万元。不考虑其他因素，上述资产和负债在甲公司20×8年12月31日资产负债表中应当作为流动性项目列报的有（ ）。
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