企业购并日后的合并财务报表

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第八章 企业合并会计（三）－－购并日后的合并财务报表

第一节 集团部经济业务事项

一、集团部经济业务事项的类别及其对合并财务报表的影响

对于集团部的企业来说，经济业务事项可以分为三大类，即企业部经济业务事项、集团部经济业务事项和集团外部经济业务事项。

集团部的经济业务实际上并不是集团的真正业务，所以在编制合并报表的时候，我们要将集团部发生的经济业务进行抵销。

二、集团部经济业务事项的分类

集团部经济业务事项。按其容可以分为三大类。 （一）集团部投资事项

集团部投资事项，是指企业集团部各企业之间互相进行的投资业务事项，包括进行权益性投资和债权性投资，以及由此带来的投资收益的结算和支付等业务事项。比如，母公司向子公司进行的权益性投资，子公司之间互相进行的权益性投资，母公司购买子公司发行的债券，子公司购买母公司或者其他子公司发行的债券等。 （二）集团部交易事项

集团部交易事项是指企业集团部各企业之间进行的存货（商品、产成品、半成品、材料等）交易、固定资产交易、无形资产交易以及部租赁等。 （三）集团部借贷事项

集团部借贷事项是指集团部各企业之间发生相互借贷资金的业务。集团部发生的借贷业务往往涉及集团部各企业问的各种应收应付款项和利息收入、支出等的变动。

三、合并财务报表编制的抵销项目

（一）编制合并资产负债表需进行抵销处理的项目 在编制合并资产负债表时，需要进行抵销的项目通常包括： 1.母公司对子公司权益性投资项目与子公司相应的所有者权益项目； 2.部债权性投资性与相应的负债项目；

3.母公司与子公司、子公司相互之间发生的部债权债务项目；

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4.集团部购进存货中包含未实现部销售利润的存货项目； 5.集团部购进固定资产价值中包含的未实现部销售利润； 6.集团部购进无形资产价值中包含的未实现部销售利润。 （二）编制合并利润表需进行抵销处理的项目

在编制合并利润表时，需要进行抵销处理的项目通常包括： 1.营业收入和营业成本项目中的部销售收入和部销售成本的数额； 2.管理费用项目中的部应收账款计提的坏账准备等； 3.财务费用项目中的部利息费用；

4.投资收益项目中的部权益性资本投资收益和部债券投资收益等； 5.纳入合并围的子公司利润分配项目，等等。 （三）编制合并现金流量表需进行抵销处理的项目

在编制合并现金流量表时，需要进行抵销处理的项目通常包括： 1.经营活动产生的现金流量项目，包括：

（1）集团部企业间销售商品、提供劳务收付的现金项目； （2）集团部企业间经营租赁收付的租金项目。 2.投资和筹资活动产生的现金流量项目，包括：

（1）集团部企业间权益性投资、支付股利或利润及收回投资收付的现金项目； （2）集团部企业间债权性投资、本金及利息偿付的现金项目； （3）集团部企业间借款、本金及利息偿付的现金项目； （4）集团部企业间融资租赁收付的现金项目；

（5）集团部企业间转让固定资产、无形资产和其他长期资产收付的现金项目。

对母公司来讲，从个别企业来讲，母公司在实行了控股合并之后由于持股份额在50%以上，按照06版的新会计准则要求，持股份额在50%以上的企业在非同一控制下，它的长期股权投资核算方法应该选择成本法。但是我们在编制购并日后合并财务报表时，要求长期股权投资应该与被投资企业所有者权益的相应份额有对应关系。在这种情况下，我们首先应该将母公司的长期股权投资核算方法做出调整。但是这个调整只调整报表不调整账目。 集团部权益性投资的抵销，首先应当将母公司按成本法对子公司的投资进行核算调整为按权益法进行核算。 长期股权投资一开始入账价值是7500万元，子公司当年本年实现利润2500万元，本期提取盈余公积250万元。本期子公司分配利润1500万元，

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第二节 编制合并财务报表集团部投资事项的抵销

【例8—1】 甲公司投资3 000万元创办全资子公司乙公司。当年乙公司实现利润为1000万元，按规定提取100万元盈余公积，将其中的600万元支付给甲公司作为股利分配，其余300万元作为未分配利润。按照会计准则的规定，在日常核算中，甲公司应当按成本法进行核算，即收到乙公司分配的600万元股利时确认投资收益600万元，甲公司的长期股权投资仍然为3000万元。但在编制合并财务报表时，应当首先将甲公司的长期股权投资按照权益法的要求进行调整，调整后，甲公司的长期股权投资变为3400万元[原投资3 000万元＋400万元（即由于乙公司利润增加甲公司长期股权投资l000万元一已经分配的股利600万元）]，乙公司的股东权益也为3400万元。其调整分录为：

[答疑编号11080101]

借：投资收益 6 000 000 贷：长期股权投资——乙公司 6 000 000

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假设如果进入投资第二年，在编制合并会计报表的时候，我们对长期股权投资项目进行调整的时候，在母公司甲公司长期股权投资账面上来看，仍然是按照成本法核算。由于我们所处的时间立场是在第二年年末，所以显然第一年的调整情况属于第二年期初现象。

经过调整以后，长期股权投资的账面价值从原来的3000万元调整到3400万元。对于子公司，由于是当年初始创办，期初是没有所有者权益。

在此基础上，再抵销甲公司的长期股权投资与乙公司相应的股东权益。作如下调整分录： 借：股本 30 000 000 盈余公积 l 000 000 未分配利润 3 000 000 贷：长期股权投资——乙公司 34 000 000

【例8—3】 A公司和B公司为企业集团的母公司和子公司，A公司拥有B公司80%的股份。2007年l2月31日A公司、B公司资产负债表资料如课本359页表8—1所示，B公司利润分配情况如359页表8—2所示。假定B公司在2007年度没有发生其他所有者权益变动情况，则在编制合并财务报表对企业集团部投资抵销时，首先应当将A公司按成本法对B公司的投资进行核算调整为按权益法进行核算。其调整分录为：

由表中可知，B公司的净利润为640000元，A公司对B公司的长期股权投资的账面价值有320000元。 [答疑编号11080102]

（1）借：长期股权投资——B公司

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