能性，从而保证在正式编制财务报表之前，各账户的余额准确。工作底稿在编制临时财务报表时也是有用的。调整只在工作底稿中反映，甚至不在总账或分类账中记录。临时报表在不扰乱日常记录的情况下可以提供有用的月度或季度数据。工作底稿便于调整分录和结账分录的记录。
? 编制工作底稿
编制工作底稿时我们应避免走捷径。我们应该按照以下步骤以保证数据的准确性。如果我们遵循一个固定的计划，那么复杂的情
所有者权益
减少 增加 所有者提存 费用 收入 况也会变得简单。
例题3－7展示了五部分的工作底稿，每部分均有两栏： 1.调整前试算表——将调整前各分类账余额一一填入。 2.调整——记录调整分录。注意工作底稿不是日记账，而是用于汇总调整数据的草稿。它是用于汇集调整数据。调整后试算表是由调整和调节前余额编制的。
3.调整后试算表——记录调整前试算表和调整项目组合的结果。
4.利润表——根据调整后试算表，将属于利润表的各金额按原借贷方向记入利润表栏。
5.资产负债表——将属于资产负债表的各金额按原来借贷方向记入工作底稿的最后两栏。
工作底稿并没有消除对调整分录做日记账和过账的需要；这些也必须做以保证将信息输入会计系统。对调整分录的记录和过账将使分类账与工作底稿中的调整后试算表相吻合。
例题3—7 Emily Schneider, 会计师事务所 工作底稿 20××年12月
3.5结账分录
账户分为实账户（永久性账户）和虚账户（暂时性账户）。资产负债表账户，如现金账户，是实账户；利润表中的账户是虚账户。实账户是持续的账户－它们的余额从本期结转至下一期。虚账户是期间内的账户，在每一会计期间末，要对这类账户进行结账，将余额
转入所有者权益账户。
结账是为下一期间账户做准备的过程。结账分录将当期（虚）账户（收入，费用和提存账户）的余额转入资产负债表中的所有者权益账户（独资企业转入所有者资本账户）。
? 结账分录的目的
收入，费用和提存账户（对于股份公司而言是股利账户）是虚账户，他们是所有者权益账户的一部分。将他们作为独立的账户专门列出来，是为了方便确定净利润和记录对所有者或股东的分红。
在会计期末，需要编制利润表。收入和费用账户的目的就是决定会计期间的净利润。在下一会计期间需要新的收入和费用账户。提存账户的目的是决定会计期间的总提存。
收入和费用通过一个结账账户转入所有者权益，这个结账账户是本年利润（收益汇总）。在结账过程中，本年利润账户归集当期的收入和费用账户。结清收入和费用账户后，本年利润账户的余额
就是净利润（或净损失）；这可以用来检验对收入和费用的结账是否正确。检验后，则将本年利润账户的余额转入所有者权益账户。所有者提存将直接转入所有者权益账户。
? 编制结账分录 四类结账分录如下：
1.将收入账户（贷方余额）结转至本年利润账户， 2.将费用账户（借方余额）结转至本年利润账户，
3.将本年利润账户（余额是净利润或净损失）结转至所有者权益账户（对于公司来说是转入留存收益账户），和
4.将提存账户（借方余额）结转至所有者权益账户（对于公司，是将股利账户转入留存收益账户）。 下表总结了结账分录对所有者权益的影响： 例题3－8
日记账 第4页 过日期 会计科目及摘要 账 备借方 贷方 查 1231 服务收入 $3200 月 收益汇总（本年利润） $3200 结清收入账户。 31 收益汇总 1510 租金费用 500 工资费用 500 公用事业费 200 物料用品费 200 折旧费用－办公家具 60 折旧费用－设备 50 结清费用账户。 31 收益汇总 1690 Emily Schneider, 资本 1690 结清收益汇总账户。 31 Emily Schneider, 资本 1600 Emily Schneider, 提存 1600 结清提存账户。 3.6 结账后试算表
最后一步是确保结账分录被正确地记账并过账。在结账分录被记账并过账后，暂时（虚）账户都被结清，余额为0。永久（实）账户仍有余额。
编制结账后试算表用以保证剩余的实账户中借方总额和贷方总额相等。利润表账户和提存账户由于已经被结清，余额为0。在结账后试算表中只有资产负债表账户。
例题3－9
Emily Schneider, 会计师事务所
试算表 20××年12月31日
账户
现金 应收账款 物料用品 设备
累计折旧－设备 办公家具
累计折旧－办公家具 应付账款 应付工资 预收收入
Amy Schneider, 资本 合计
3.7 中国会计实务
在中国会计的方法和步骤称为账务处理程序。通常实际工作中有四种：记账凭证，汇总记账凭证，科目汇总表和多栏式日记账等账务处理程序。
表3-1说明如何使用记账凭证记录分类账进而编制财务报表的步骤。以下是记账凭证账务处理程序步骤的汇总：
1.根据原始凭证或汇总原始凭证登记记账凭证。
2.根据收款凭证和付款凭证登记现金日记账和银行存款日记账。
3.根据原始凭证，汇总原始凭证和记账凭证登记明细分类账。 4.根据记账凭证登记总分类账。
5.现金日记账和银行存款日记账余额与总分类账中账户余额进行核对，明细分类账余额与总分类账余额进行核对。 6.根据总分类账和明细分类账编制财务报表。
3.8 资产负债表项目分类
分类资产负债表是指对资产和负债项目加以归类。资产主要分为三类－流动资产，长期投资和固定资产。负债主要分为两类－流动负债和长期负债。所有者权益是最后一个分类，所有者权益的形式由公司的性质来确定，取决于公司是独资，合伙，还是股份公司。
? 资产
流动资产是指货币资金和其他可以在一年或一个经营周期（孰长）内变现或耗用、出售的资产。经营周期是指从商品或原材料的获得到销售商品或产成品获得现金之间的平均时期。流动资产包括现金，短期投资，应收账款，存货，和预付费用。流动性最强的资产（货币资金）排在最前面。流动资产能够偿还流动负债。流动资产减去流动负债后的余额被称为企业的营运资本。
长期投资是非流动资产，包括股票，债券，长期应收款以及用于未来扩展的土地。
借方 $8700 1500 100 3000
3600
16900
贷方
固定资产分为有形资产和无形资产。有形固定资产是指用于生产或销售其他资产的资产，通常金额较大，受益期长于一个会计期间。有些企业也用其他名称，比如“物业、厂房和设备”，“土地、建筑物和设备”或者“工厂资产”作为资产负债表的固定资产分类。除土地以外所有的固定资产都有一个重要特征，就是它们都要折旧。划分为固定资产的资产必须在使用中，而折旧反映了消耗。无形资产是没有实物形态的长期固定资产，它的价值体现在给予所有者以专有的权利。无形固定资产包括商誉，专利权，商标权，版权
和特许经营权。与有形固定资产类似，无形固定资产的金额一般也 比较大，并且受益期长于一个会计期间。 $50
60 3600 500
? 负债
下面介绍两类负债：
流动负债是指在一年内或超过一年的一个会计营业周期内需要支付或清偿的债务或其它义务。这些负债的支付或清偿通常会使用流动资产或者引致新的流动负债。流动负债包括应付账款，应付
600 票据，应付工资，应交税金，应付利息，和预收收入。注意在应付12090 和预收之间有一个重要差别。应付租金需要现金的支出，而预收租16900 金需要商品或服务的提供。
长期负债是指在较长的时间内尚未到期的负债，通常指在财务报表日之后的一年尚未到期。长期负债包括抵押借款，应付债券和长期应付票据。
? 所有者权益
资产负债表中所有者权益部分的形式由公司的性质决定。 例如：
在独资企业里，资产负债表中的所有者权益部分只有一行。所有者权益的期初余额和期末余额在所有者权益表中反映
在合伙企业里，资产负债表中的所有者权益部分对每个合伙人的所有者权益（资本）分别列示。合伙人权益的变化在合伙人权益表中反映。注意，所有者或合伙人的名字在资产负债表中显示。这个信息的有用性在于它指出了所有者对公司债务负连带责任。
在公司所有制中，所有者权益部分通常记为股东权益。股东权益比所有者权益要复杂。它包括以下两部分：
股本，是指股东投入的金额。如果公司只发行一种股票，这部分股东权益又被称为普通股股本。
留存收益, 留存收益是指从公司成立起累计净利润减净损失和股利（股东分红）后的余额。 例题3－10 编制分类的资产负债表。
ALPINE CLIMBING ADVENTURES
资产负债表 资产
流动资产：
现金
$15 000
1 2002年3月31日
应收账款
6 000
物料用品
540 变现的资产。一个趋势是，缺乏职业道德的或过于乐观的管理者通常高估流动资产，低估流动负债。 第四章 商品流通企业会计 学习目标：
流动资产总额 1 ． 了解服务企业和商业企业
$21 540
固定资产：
设备
41 000
减：累计折旧 14
000 固定资产总额 27 000 6
资产总额 $48 540
负债
流动负债：
应付账款
$ 2 400
预收收入
22 000
长期应付票据的流动部分
6 000 流动负债总额 30 400
长期负债：
长期应付票据（减流动部分） 5 000 负债总额 $35 400
所有者权益 Amy Rooniak,资本 13 140 负债及所有者权益合计 $48 540
1 3.8 使用会计信息——流动比率
在本章中，我们介绍了如何编制分类的资产负债表。编制分类的资产负债表的一个优点就是可以明确和分析资产负债表中的重要关系。
其中一个关系就是流动比率，它是一个用来衡量公司短期偿债能力的指标。比如，这类信息对企业的供应商和银行非常有用。
计算流动比率的公式如下：
流动资产 流动利率=
流动负债 流动比率是1.8的含义是，对于每一元的流动负债，公司有1.80元的流动资产可以用来偿还该负债。
流动比率应该与企业流动资产的流动性结合起来考虑。流动资产的主要组成部分是应收账款和存货。流动资产是流动性强，易于
2． 了解采购，销售收入和销售成本 3． 编制多步式利润表
4． 了解商品流通企业的结账分录和工作底稿 5． 编制特种日记账
6． 运用信息——酸性试验比率，毛利比率
这一课将讨论商品存货的采购和销售，并解释如何完成商品流通
企业的会计循环。本章首先介绍经营周期、销售收入、销售成本、
毛利、定期盘存制及永续盘存制。本章将重点介绍永续盘存制。本 章还将介绍如何基于购货发票编制日记账， 并阐释购货退回，购货
折让，购货折扣和运输成本。 4.1 服务企业和商品流通企业
◇服务企业
服务企业通常基于服务收取佣金或服务费。用赚取的佣金或服务费扣除营业费用后得到净收入。服务企业的例子有：会计师事务所，律师事务所，自助洗衣店，出租车公司。
◇商品流通企业
商品流通企业的主要活动是通过购买并出售商品存货获取利润。批发商和零售商是商品流通企业的代表。服务企业和商品流通
企业都力图销售。 不同的是对于商品流通企业来说，要销售必须要
首先购买商品存货。商品流通企业除了存在服务企业所涉及的会计问题，还会因商品存货的购买和销售而存在其他会计问题。销售商 品带来的收益叫 销售收入，为出售而购买和准备商品存货的费用叫
做销售成本。
在商品流通活动中使用的两个常见的等式是：
净销售收入－销售成本=毛利
毛利－经营费用=净利润（或净损失） 商品存货 是商品流通企业在正常商业过程中为出售而持有的货物。
◇定期盘存制和永续盘存制
定期盘存制只在存货（通常年末）盘点时提供存货和销售成本数据。 永续盘存制 持续地，不断更新存货和销售成本数据。因此， 定期盘存制和永续盘存制的区别在于如何记录商品存货的采购和销售。比如定期盘存制使用一个暂时账户---采购账户记录购买商品的成本。在定期盘存制下，企业根据对存货的盘点确定销售成本和和期末存货成本，进而编制财务报表。永续盘存制企业在每次采购和商品销售时都及时更新销售成本和商品存货记录。
以前，销售量大且商品单价较低的企业多采用定期盘存制。随着科技发展，目前这些企业也多采用永续盘存制。
实际盘点也必须在一个永续的制度下完成来使实际手头商品数目与会计记录的余额相一致。 4.2 采购、销售收入和销售成本
◇商品采购——永续盘存制
在永续盘存制下，所有的商品存货的赊购都要在购买时借记入商品存货账户中，例如：
商品存货 xxx
应付账款 的账面上。例如在11月2日购买了价值1200美元的商品，付款条件为 2/10，n/30，在11月30日付款。购买者在净价法下的分录为：
11月2日 商品存货 xxx
注意购货净额和总购买额不同。要计算购货净额，我们需要用总采购额减去供应商提供的购货折扣，购货退回以及对供货商提供的不满意的商品的购货折让。
◇购货退回和折让
在日记账中对购货退回和折让的处理如下：
应付账款 xxx 商品存货 xxx
◇商业折扣
商业折扣是买卖双方在确定商品销售价格的谈判中达成的对价目表中所列价格的减让。实际价格（发票价格）是用价目表中的价格减去商业折扣后得到的。价目表中的原价和商业折扣均不出现在购销双方的账簿上，以发票价格记录交易。
商业折扣的使用使批发商和零售商节省了频繁更改价目表的成本。而消费者则可以在价格修订时针对价目表的价格获得一套新的商业折扣。 ◇购货折扣
正确区分商业折扣和购货折扣非常重要。购货折扣是供应商针对采购方已购入的存货给予的现金折扣。供货商以此来鼓励采购方尽快付款。
在企业获得赊购的商品之前，付款条件已经设定。针对提早付款的现金折扣为购货方提供了尽早付款的激励。通过激励顾客尽早付款，现金折扣减少了供应商对应收账款的投资金额，也为其他活动提供了现金支持。这种激励同时也减少了由于应收账款无法收回带来的重大损失。
付款条件取决与商业惯例。n/30, n/10 EOM 和2/10, n/60 的付款条件都比较常见。
n/30 表示在发票日期30天内付款。
n/10 EOM表示在销售发生当月月末之后的10天内付款。 2/10, n/60 表示付款期为60天，但是如果买方在发票日期后的10天内付款，则可以享受2%的发票金额的减免。这10天就被称为折扣期。
2/10，1/15，n/30表示付款期为30天，如果在发票日期后的10天内付款可以获得2%的折扣，在之后的5天内付款可以获得1%的折扣，而在15天后付款则需支付全额。
当购货者获得现金折扣时，在永续盘存制下折扣额要贷记商品存货账户。这与成本原则相一致。
好的现金管理要求：不到折扣期的最后一天不偿付任何账单。这是因为货币具有时间价值，在现金被用于偿付账单前它可以带来利息。购货发票需要按到期日整理归档以防错过折扣。
在折扣实现时才确认并记录折扣的方法为总价法。总价法导致存货价值被略微高估。如果由于付款迟于折扣期而失去享受折扣的机会，那么折扣额不会反映在购货方的帐面上，不会引起管理层的关注，而如果企业采用净价法，损失的采购折扣则会反映在采购方
1176
应付账款 1176
11月30日 应付账款 1176
购货折扣损失 24
现金 1200
购货折扣损失作为费用，不是销售成本的组成部分。 ◇运输成本
运输成本（也叫进货运费）是商品存货成本之一。商品可能在目的地交货或在起运点交货。交货点是法律所有权转移点和收益实现点。当货物在买方和卖方之间的运输途中，任一方都可能持有所有权，取决于销货条件。
对于目的地交货的情况，卖方支付运费。在运输途中，货物仍归卖方所有，货物所有权在货物到达买方所在地时转移。
对于起运地交货（也叫工厂交货）的情况，买方支付运费并将运输费用记入商品成本中。当货物离开卖方的工厂时货物所有权发生转移。在起运地交货的销售条件下，卖方也可以为买方提供支付运费这项服务，这样买方将向卖方而不是承运人支付运费。注意如果运费由卖方单独列示，运费部分通常不涉及现金折扣，尤其是在起运地交货或是由卖方预付运费的情况下。
例4-1 商品交易的会计分录
Zhang 公司在三月份发生了以下交易。每项交易的日记账如下：
3月2日： 从Jaffer公司购买商品，条件为：价目表价格为1 800美元，2/15, n/60，FOB factory
商品存货 1 800
应付账款 1 800
以上为赊购的记录
3月3日： 为3月2日购买的商品支付125美元的运费 商品存货 125
现金 125
以上为购买商品的运费的记录方法
3月4日：退回Jaffer公司不可接受商品，其发票价值为300美元
应付账款 300
商品存货 300
以上为不可接受商品退回的记录方法
3月17日：开立支票支付3月2日从Jaffer公司所购商品的货款，支付金额为扣除折扣和购货退回后的净值
应付账款 1 500 30 得到的。
◇销售退回和折让
许多公司允许客户退回商品（销售退回）或者保留商品但对售价给予一定减让（销售折让）。销售折让的给予通常是由于商品在这两中情况下，初始售价将被取消，即：通过反向分录冲销全部
商品存货 存在次要缺陷， 破损，腐坏，次等质量或者在运输中的短缺等原因。
现金 或部分的销售。对于销售退回，全部金额将被冲销；而对于销售折
1 470
以上为在折扣期内付款的记录方法
1 800-300=1 500；1 500×2%=30；1 500-30=1 470 3月18日：从DanCo 购买商品，购买条件为：发票价格为2 500美元，1/10，n/30，目的地交货 商品存货 2 500 应付账款 2 500
3月21日：简短谈判后，收到DanCo的贷项备忘录对3月18日的购货给予700美元的折让 应付账款 700 商品存货 700
3月28日：开立支票偿付3月18日从DanCo公司的购买的商品，支付额为扣除折扣和折让后的净值 应付账款 1 800
商品存货 18 现金 1 782
2 500-700=1 800；1 800×1%=18；1 800-18=1 782
◇销售收入和销售成本——永续盘存制
从事商品流通的企业通过销售商品获取收入。总销售收入包括现金销售收入和赊销收入。在永续盘存制下商品赊销的会计处理主要为以下两笔分录：
应收账款 xxx 销售收入 xxx 销售成本 xxx 商品存货 xxx
永续盘存制下，企业需及时记录任何影响销售成本和商品存货的事项。
对一个购买存货的公司在存货出售前，即使存货的市价上涨，商品流通企业也不确认其所持有存货的市价上涨部分。在第6章我们将介绍在存货市价下跌时的情况。
净销售额是用总销售额减去销售退回和折让以及销售折扣后
让，少于全额的某个金额将被冲销。 例4-2 记录销售退回和销售折让
在1月3日，Dzioba 公司销售价值1 000美元的商品给Chin 公司，销售条件为2/10，n/30（商品是从供应商那里以650美元总价购入的）。在1月4日，Chin 公司退回了100美元的商品（起成本为65美元）。
1月3日Dzioba 公司的销售入账：
应收账款 1 000
销售收入 1 000 销售成本 650
商品存货 650
1月4日的退回入账：
销售退回和折让 100 应收账款 100
商品存货 65
销售成本 65
如果退回的商品没有被Dzioba 公司重新作为存货（由于缺陷），那么1月4好的分录则改为：
销售退回和折让 100
应收账款 100
◇销售折扣
企业赊销货物非常常见。依据权责发生制会计，销售收入在销 售时确认。这意味着企业通常在收到现金前确认销售收入；因此， 以后可能需要调整以减少总销售额。 销售折扣是买方因提前付款而取得的现金折扣。净销售额和毛
利的计算如下：
净销售额=总销售额－销售退回和折让－销售折扣 毛利=净销售额－销货成本
准确的毛利数字对管理者来说是评估公司业绩的重要工具。例如，企业通常计算毛利百分率（毛利／净销售额）并用它与之前的会计周期以及其他的公司的毛利百分率做比较。商品流通企业的净收益的计算可以从毛利开始，如下：
会计英语第三版（叶建芳）翻译
