第二节 固定资产的后续计量
【考点 2】固定资产的后续支出（ ★★ ）
（一）资本化的后续支出
固定资产的更新改造等后续支出，满足固定资产确认条件的，应当计入固定资产成本。企业应当通过 “ 在建工程 ”科目核算。
1. 将固定资产账面价值转入在建工程：借： 在建工程 累计折旧 固定资产减值准备 贷：固定资产
2. 发生可资本化的后续支出时：借： 在建工程
应交税费 ——应交增值税（进项税额） 贷：银行存款
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工程物资 应付职工薪酬等【教材例 3-4】
甲公司是一家饮料生产企业，有关业务资料如下：
（ 1） 2×19年 12月，该公司自行建成了一条饮料生产线并投入使用，建造成本为 600000元；采用年限平均法计提折旧；预计净残值率为固定资产原价的 3%，预计使用年限为 6年。
（ 2） 2×21年 12月 31日，由于生产的产品适销对路，现有这条饮料生产线的生产能力已难以满足公司生产发展的需要，但新建生产线成本过高，周期过长，于是公司决定对现有生产线进行改扩建，以提高其生产能力。假定该生产线未发生过减值。
【答案】（ 1）本例中，饮料生产线改扩建后生产能力大大提高，能够为企业带来更多的经济利益，改扩建的支出金额也能可靠计量，因此该后续支出符合固定资产的确认条件，应计入固定资产的成本。
固定资产后续支出发生前，该条饮料生产线的应计折旧额 =600000×（ 1-3%） =582000（元）年折旧额 =582000÷6=97000（元）
2×20 年 1月 1日至 2×21年 12月 31日两年间，各年计提固定资产折旧：借：制造费用 97000 贷：累计折旧 97000
（ 2） 2×21年 12月 31日，将该生产线的账面价值 406000元 [600000-（ 97000×2） ]转入在建工程
借：在建工程 ——饮料生产线 406000 累计折旧 194000 贷：固定资产 ——饮料生产线 600000
资料：（ 3）至 2×22年 4月 30日，完成了对这条生产线的改扩建工程，达到预定可使用状态。改扩建过程中发生以下支出：用银行存款购买工程物资一批，增值税专用发票上注明的价款为 210000元，增值税税额为 27300元，已全部用于改扩建工程，发生有关人员薪酬 84000元。【答案】（ 3）发生改扩建工程支出
借：工程物资 210000 应交税费 ——应交增值税（进项税额） 27300 贷：银行存款 237300借：在建工程 ——饮料生产线 294000 贷：工程物资 210000 应付职工薪酬 84000
（ 4） 2×22年 4月 30日，生产线改扩建工程达到预定可使用状态，转为固定资产：借：固定资产 ——饮料生产线 700000 贷：在建工程 ——饮料生产线 700000
资料：（ 4）该生产线改扩建工程达到预定可使用可使用状态后，大大提高了生产能力，预计尚可使用年限为 7年，假定改扩建后的生产线的预计净残值率为改扩建后其账面价值的 4%，折旧方法仍为年限平均法。
假定甲公司按年计提固定资产折旧，为简化计算过程，整个过程不考虑其他相关税费。
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【答案】（ 5） 2×22年 4月 30日，转为固定资产后，按重新确定的使用寿命、预计净残值和折旧方法计提折旧
应计折旧额 =700000×（ 1-4%） =672000（元）月折旧额 =672000÷（ 7×12） =8000（元）
2×22 年应计提的折旧额为 64000元（ 8000×8个月），会计分录为：借：制造费用 64000 贷：累计折旧 64000
2×23 年至 2×28年每年应计提的折旧额为 96000元（ 8000×12个月），会计分录为：借：制造费用 96000 贷：累计折旧 960002×29 年应计提的折旧额为 32000元（ 8000×4个月），会计分录为：借：制造费用 32000 贷：累计折旧 32000
3. 如有被替换的部分（未单独确认为一项固定资产），应同时将 被替换部分的账面价值 从该固定资产原账面价值中扣除。
【提示】在计算被替换部分的账面价值时，应当扣除被替换部分对应的折旧和减值部分。被替换部分资产无论是否有残料价值收入，都不影响最终固定资产的入账价值。
4. 改扩建工程达到预定可使用状态时：借：固定资产 贷：在建工程
5. 转为固定资产后，按重新确定的使用寿命、预计净残值和折旧方法计提折旧。【教材例 3-5】
2×16 年 6月 30日，甲公司一台生产用升降机械出现故障，经检修发现其中的电动机磨损严重，需要更换。该升降机械购买于 2×12年 6月 30日，甲公司已将其整体作为一项固定资产进行了
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确认，原价 400000元（其中的电动机在 2×12年 6月 30日的市场价格为 85000元），预计净残值为 0，预计使用年限为 10年，采用年限平均法计提折旧。为继续使用该升降机械并提高工作效率，甲公司决定对其进行改造，为此购买了一台更大功率的电动机替代原电动机。
新购置电动机的价款为 82000元，增值税税额为 10660元，款项已通过银行转账支付；改造过程中，辅助生产车间提供了劳务支出 15000元。
假定原电动机磨损严重，没有任何价值。不考虑其他相关税费，甲公司的账务处理为：（ 1）固定资产转入在建工程
在本例中的更新改造支出符合固定资产的确认条件，应予资本化；同时终止确认原电动机价值。
2×16 年 6月 30日，原电动机的价值 =85000-（ 85000÷10） ×4=51000（元）借：营业外支出 ——处置非流动资产损失 51000 在建工程 ——升降机械 （ 差额倒挤 ） 189000 累计折旧 ——升降机械 （ 400000÷10×4） 160000 贷：固定资产 ——升降机械 400000【如何理解】可以将该笔分录分拆成两笔：
借：在建工程——升降机械 240000 累计折旧——升降机械 （ 400000÷ 10× 4） 160000 贷：固定资产——升降机械 400000借：营业外支出——处置非流动资产损失 51000 贷：在建工程——升降机械 51000所以，应计入在建工程的金额 =240000-51000=189000（元）（ 2）更新改造支出
借：工程物资 ——新电动机 82000 应交税费 ——应交增值税（进项税额） 10660 贷：银行存款 92660借：在建工程 ——升降机械 97000 贷：工程物资 ——新电动机 82000 生产成本 ——辅助生产成本 15000（ 3）在建工程转回固定资产
借：固定资产 ——升降机械 286000 贷：在建工程 ——升降机械 286000【提示】
企业对固定资产进行定期检查发生的大修理费用，由确凿证据表明符合固定资产确认条件的部分，应予以资本化计入固定资产成本。
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【例题 ·单选题】（ 2013年改编）
甲公司某项固定资产已完成改造，累计发生的改造成本为 400万元，拆除部分的原价为 200万元，出售取得变价收入 5万元。改造前，该项固定资产原价为 800万元，已计提折旧 250万元，不考虑其他因素，甲公司该项固定资产改造后的账面价值为（ ）万元。
A.750B.812.5C.950D.1 000【答案】 B
【解析】方法一：被替换部分的账面价值 =200×（ 1-250/800） =137.5（万元）。新办公楼的入账价值 =（ 800-250） +400-137.5=812.5（万元）。
相关会计分录为：
借：在建工程 550 累计折旧 250 贷：固定资产 800借：在建工程 400 贷：银行存款 400借：银行存款 5 营业外支出 132.5 贷：在建工程 137.5
方法二：新办公楼的入账价值 =（ 800-250） ×（ 1-200/800） +400=812.5（万元）【例题 ·多选题】（ 2015年）
企业在固定资产发生资本化后续支出并达到预定可使用状态时进行的下列各项会计处理中，正确的有（ ）。
A. 重新预计净残值B. 重新确定折旧方法C. 重新确定入账价值D. 重新预计使用寿命
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2020年中级会计师 会计实务 第13讲_固定资产的后续支出
