（第一部分 审计）专题十三 审计报告
一、案例分析题
1、B公司是ABC会计师事务所的常年审计客户。ABC注册会计师事务所派遣A注册会计师审计B公司2×18年度财务报表。
（1）B公司于2×18年11月15日发现其2×17年漏记无形资产摊销费用200万元，编制2×18年财务报表时，B公司更正了与此项会计差错相关的对应数据，并在财务报表附注中进行了适当披露，但拒绝追溯调整2×17年财务报表。
（2）B公司于2×17年5月为L公司1年期银行借款1 000万元提供担保，因L公司不能及时偿还，银行于2×18年11月向法院提起诉讼，要求B公司承担连带清偿责任。2×18年12月31日，B公司在咨询律师后，根据L公司的财务状况，计提了500万元的预计负债。对上述预计负债，B公司在财务报表附注中进行了适当披露。截至审计工作完成日，法院未对该项诉讼做出判决。
（3）B公司于2×18年11月30日销售给YS商贸公司一批产品，售价600万元，成本180万元。双方约定，B公司于4个月后将该批酒水以680万元的价格购回。B公司于2×18年11月30日确认销售收入600万元，同时结转成本180万元。B公司不同意A注册会计师针对该事项的审计调整。 （4）B公司2×17年度财务报表经其他会计师事务所审计并发表了无保留意见。A注册会计师拟在审计报告中增加其他事项段说明该事项。
<1> 、假定事项（1）至（3）对财务报表的影响都是重大的，在不考虑其他因素的前提下，说明A注册会计师应发表什么类型的审计意见，并简要说明理由。
<2> 、针对上述第（4）项，指出A注册会计师应在其他事项段中说明的内容。
2、ABC会计师事务所的D注册会计师担任多家被审计单位2×18年财务报表审计项目的合伙人，遇到下列事项：
（1）甲公司管理层在财务报表附注中披露了采用公允价值模式下的投资性房地产公允价值的确定，该项会计估计存在高度不确定性。D注册会计师在查阅甲公司的披露后，认为甲公司对投资性房地产事项的披露不够充分，拟在审计报告中增加强调事项段。
（2）D注册会计师在审计乙公司2×18年度财务报表时发现，乙公司上期财务报表存在重大错报，但是前任注册会计师出具的是无保留意见审计报告。由于乙公司未更正该项错报相关的对应数据，注册会计师在审计报告中对本期财务报表发表了非无保留意见。
（3）丙公司主营大型精密仪器，关联方交易占丙公司2×18年度销货、购货的比例分别为60%和50%，管理层在2×18年度财务报表附注中披露交易价格公允。由于该仪器存在专门用途，在市场上缺乏公开数据，D注册会计师无法获取该交易价格公允的审计证据，无法对该披露做出评估。D注册会计师拟出具带强调事项段的无保留意见审计报告，提请财务报表使用者关注关联方交易价格的公允性。 （4）丁公司2×18年无法履行与建设银行借款合同的条款，建设银行要求其提前偿还该借款，从而导致丁公司资金周转出现困难。管理层对此作出了应对计划，D注册会计师评估后认为该计划可行，丁公司持续经营能力不存在重大不确定性；并同意了丁公司不在财务报表中对该事项进行披露的请求。注册会计师对丁公司2×18年财务报表发表了无保留意见。
<1> 、针对上述事项（1）至（4），逐项指出注册会计师的做法是否恰当，若不恰当，请说明理由。 <2> 、在得出审计结论时，注册会计师应当考虑哪些方面？
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3、M会计师事务所接受甲、乙、丙三个公司委托审计其2×18年度财务报表。注册会计师在审计过程中的相关做法如下：
（1）甲公司存货账面价值为100万元，占期末资产总额的50%。但甲公司未对2×18年12月31日的存货进行盘点，审计项目组无法实施存货监盘，也无法实施替代审计程序，以对期末存货的数量和状况获取充分、适当的审计证据。注册会计师拟出具无法表示意见的审计报告，并将该事项作为在审计报告中沟通的关键审计事项予以反映。
（2）由于乙公司治理层不同意对一项未决诉讼进行披露，注册会计师拟出具保留意见的审计报告。但是，注册会计师认为在审计过程中反复与治理层沟通且重点关注的商誉减值问题最为重要，并获取了充分、适当的审计证据表明乙公司对其处理合理。因此，注册会计师对该事项单独发表了无保留意见。 （3）对丙公司进行审计的过程中，注册会计师确定了多项关键审计事项，但根据“最为重要”的要求，最终确定了一项关键审计事项，并在审计报告中说明了其被确定为关键审计事项的原因和在审计中如何应对。
<1> 、针对上述事项（1）至（3），逐项指出注册会计师的做法是否恰当，如不恰当，简要说明理由。 4、ABC会计师事务所首次接受甲公司（上市公司）委托审计其2×18年度财务报表，并委派A注册会计师担任项目合伙人。注册会计师在审计工作底稿中记录了影响审计报告的相关情况，部分内容摘录如下：
（1）A注册会计师根据甲公司和审计业务的具体事实和情况，确定不存在需要沟通的关键审计事项，因此注册会计师决定不在审计报告中单独设置关键审计事项部分。
（2）2×19年1月15日，甲公司仓库发生火灾，导致仓库内货物全部毁损。甲公司财务经理认为该事项不属于资产负债表日后调整事项，因此未在财务报表中列报和披露。审计项目组认为该事项对财务报表使用者理解财务报表有重大影响，拟作为关键审计事项，在审计报告中予以反映。
（3）甲公司运用持续经营假设是适当的，但存在重大不确定性，且财务报表对重大不确定性已作出充分披露，A注册会计师决定在审计报告中增加强调事项段对这一情况予以说明，提醒报表使用者关注。 （4）甲公司资本化的研发费用金额较大，涉及重大管理层判断。在审计中，项目组认为该事项属于特别风险，予以重点关注，并多次与治理层沟通，最终认为管理层的判断结果合理。因甲公司管理层已在财务报表中充分披露该事项，审计项目组拟不在审计报告中予以说明。
<1> 、针对上述事项（1）至（4），逐项指出注册会计师的处理是否恰当，如不恰当，请说明注册会计师应做出的正确处理。
5、A公司为电子产品制造企业，企业经营状况良好，财务核算规范，于20×5年在深交所挂牌上市。A公司为天恒会计师事务所的常年审计客户。天恒会计师事务所委派注册会计师张雷担任A公司2×18年度财务报表审计项目合伙人。
A公司为W公司向银行借款5亿元提供担保。2×18年10月，W公司因经营严重亏损，进行破产清算，无力偿还已到期的该笔银行借款。贷款银行因此向法院起诉，要求A公司承担连带偿还责任，支付借款本息5.65亿元。2×19年1月18日，法院终审判决贷款银行胜诉，由A公司支付借款本息5.65亿元，并于2×19年1月31日执行完毕。
考虑到W公司已宣告破产清算，无法向其追偿债务，A公司在2×18年度将5.65亿元计入营业外支出。该事项导致A公司2×18年末的营运资金和2×19年1月的经营活动产生的现金流量净额均出现负数。针对可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的上述事项，A公司提出了拟采取的改善措施，并进行了充分披露。A注册会计师实施了必要的审计程序，认为A公司编制2×18年度财务报表所依据的持续经营假设是合理的，但持续经营能力仍存在重大不确定性。
<1> 、针对上述事项，假定不考虑其他因素，注册会计师张雷应出具何种类型的审计报告，并简要说明出具该种报告的理由。
答案部分
一、案例分析题
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1、
【正确答案】 事项（1），应当发表无保留意见。（1分）
理由：B公司拒绝追溯调整2×17年度财务报表，将导致2×18年度财务报表的对应数据与2×17年度财务报表对应项目列报的数据不一致，但对应数据已在本期财务报表中得到适当重述或恰当披露。此时，注册会计师可以在审计报告中增加强调事项段，并提及详细描述该事项的相关披露在财务报表中的位置。（2分）
事项（2），应当发表带强调事项段的无保留意见。（1分）
理由：在法院作出最终判决之前，该项诉讼的未来结果存在不确定性，B公司已在财务报表中进行了适当列报与披露，应当发表带强调事项段的无保留意见。（1分） 事项（3），应当发表保留意见。（1分）
理由：该事项属于重大错报，但不具有广泛性，应当发表保留意见。（1分） 【该题针对“审计报告的特殊规范”知识点进行考核】
【正确答案】 A注册会计师应在其他事项段中说明：上期财务报表已由其他会计师事务所审计；前任注册会计师发表的意见类型；前任注册会计师出具审计报告的日期。（3分） 【该题针对“审计报告的特殊规范”知识点进行考核】 2、
【正确答案】 事项（1）不恰当。（1分）
理由：披露不充分属于错报，应当发表保留意见。（2分） 事项（2）恰当。（1分） 事项（3）不恰当。（1分）
理由：审计范围受到限制，应当发表保留意见或无法表示意见。（2分） 事项（4）不恰当。（1分）
理由：持续经营存在重大疑虑，应该提请在财务报表中进行披露，如果不披露，则发表保留或否定意见。（2分）
【该题针对“审计报告的特殊规范”知识点进行考核】
【正确答案】 在得出审计结论时，注册会计师应当考虑下列方面： （1）是否已获取充分、适当的审计证据。
（2）未更正错报单独或汇总起来是否构成重大错报。
（3）评价财务报表是否在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础编制。
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注册会计师综合阶段-《审计》练习-专题十三 审计报告
