综合题的设计模式及典型案例解析
（一）以资产负债表日后期间为设计平台的多项业务调整分录的编制及报表编制专题 【例题·综合题】宏远股份有限公司系上市公司（以下简称宏远公司），为增值税一般纳税企业，适用的增值税税率为17%，所得税税率为25%，所得税采用资产负债表债务法核算；除特别说明外，不考虑除增值税、所得税以外的其他相关税费；所售资产均未计提减值准备。销售商品均为正常的生产经营活动，交易价格为公允价格；商品销售价格均不含增值税；商品销售成本在确认销售收入时逐笔结转。宏远公司按照实现净利润的10%提取法定盈余公积。
宏远公司2009年度财务会计报告经董事会批准于2010年4月25日对外报出，实际对外公布日为2010年4月30日。
宏远公司财务负责人在2010年4月6日对2009年度财务会计报告进行复核时，对2009年度的以下交易或事项的会计处理有疑问：
（1）1月1日，宏远公司与甲公司签订协议，采取以旧换新方式向甲公司销售一批A商品，同时从甲公司收回一批同类旧商品作为原材料入库。协议约定，A商品的销售价格为300万元，旧商品的回收价格为10万元（不考虑增值税），甲公司另向宏远公司支付341万元。
1月6日，宏远公司根据协议发出A商品，开出的增值税专用发票上注明的商品价格为300万元，增值税额为51万元，并收到银行存款341万元；该批A商品的实际成本为150万元；旧商品已验收入库。 宏远公司的会计处理如下：
借：银行存款 341 贷：主营业务收入 290 应交税费——应交增值税（销项税额） 51 借：主营业务成本 150 贷：库存商品 150
（2）10月15日，宏远公司与乙公司签订合同，向乙公司销售一批B产品。合同约定：该批B产品的销售价格为400万元，包括增值税在内的B产品货款分两次等额收取；第一笔货款于合同签订当日收取，第二笔货款于交货时收取。
10月15，宏远公司收到第一笔货款234万元，并存入银行；宏远公司尚未开出增值税专用发票。该批B产品的成本估计为280万元。至12月31日，宏远公司已经开始生产B产品但尚未完工，也未收到第二笔货款。 宏远公司的会计处理如下：
借：银行存款 234 贷：主营业务收入 200 应交税费——应交增值税（销项税额） 34 借：主营业务成本 140 贷：库存商品 140
（3）12月1日，宏远公司向丙公司销售一批C商品，开出的增值税专用发票上注明的销售价格为100万元，增值税额为17万元。为及时收回货款，宏远公司给予丙公司的现金折扣条件为2／10，1／20，n／30（假定现金折扣按销售价格计算）。该批C商品的实际成本为80万元。至12月31日，宏远公司尚未收到销售给丙公司的C商品货款117万元。
宏远公司的会计处理如下：
借：应收账款 117 贷：主营业务收入 100 应交税费——应交增值税（销项税额） 17 借：主营业务成本 80 贷：库存商品 80
（4）12月1日，宏远公司与丁公司签订销售合同，向丁公司销售一批D商品。合同规定，D商品的销售价格为500万元（包括安装费用）；宏远公司负责D商品的安装工作，且安装工作是销售合同的重要组成部分。
12月5日，宏远公司发出D商品，开出的增值税专用发票上注明的D商品销售价格为500万元，增值税额为85万元，款项已收到并存入银行。该批D商品的实际成本为350万元。12月31日，宏远公司的安装工作尚未结束。 宏远公司的会计处理如下：
借：银行存款 585 贷：主营业务收入 500 应交税费——应交增值税（销项税额） 85 借：主营业务成本 350 贷：库存商品 350 根据上述资料，完成如下要求：
（1）判断四个事项的会计处理是否正确； （2）对不正确的会计处理编制调整分录；
（3）修正宏远公司2009年的利润表，表格如下：
项 目 一、营业收入 减：营业成本 营业税金及附加 销售费用 管理费用 财务费用（收益以“－”号填列） 资产减值损失 加：公允价值变动净收益（净损失以“－”号填列） 投资收益（净损失以“－”号填列） 二、营业利润（亏损以“－”号填列） 加：营业外收入 减：营业外支出 三：利润总额（亏损总额以“－”填列） 减：所得税费用 四、净利润（净亏损以“—”填列） （答案中的金额单位用万元表示） [答疑编号3251030101]
『正确答案』
（1）事项①、②和④的会计处理不正确；事项③的会计处理正确。 （2）对不正确的事项①、②和④作出如下会计调整： 事项①：
借：库存商品 10
贷：以前年度损益调整 10 借：以前年度损益调整 2.5 贷：应交税费――应交所得税 2.5 借：以前年度损益调整 7.5 贷：利润分配――未分配利润 7.5 借：利润分配――未分配利润 0.75 贷：盈余公积 0.75
本年金额 事项②：
借：以前年度损益调整 200 应交税费――应交增值税（销项税额） 34 贷：预收账款 234 借：库存商品 140 贷：以前年度损益调整 140
借：应交税费――应交所得税 15［＝（200－140）×25%］ 贷：以前年度损益调整 15 借：利润分配――未分配利润 45 贷：以前年度损益调整 45 借：盈余公积 4.5 贷：利润分配――未分配利润 4.5 事项④：
借：以前年度损益调整 500 贷：预收账款 500 借：发出商品 350 贷：以前年度损益调整 350
借：应交税费――应交所得税 37.5［＝（500－350）×25%］ 贷：以前年度损益调整 37.5 借：利润分配――未分配利润 112.5 贷：以前年度损益调整 112.5 借：盈余公积 11.25 贷：利润分配――未分配利润 11.25 （3）利润表相关项目的调整金额如下： 项 目 一、营业收入 减：营业成本 营业税金及附加 销售费用 管理费用 财务费用（收益以“－”号填列） 资产减值损失 加：公允价值变动净收益（净损失以“－”号填列） 投资收益（净损失以“－”号填列） 二、营业利润（亏损以“－”号填列） 加：营业外收入 减：营业外支出 三：利润总额（亏损总额以“－”填列） 减：所得税费用 四、净利润（净亏损以“—”填列） 业务① 业务② 业务④ 合计数 10 －200 10 10 2.50 7.50 －140 －60 －60 －15 －500 －350 －150 －150 －37.5 －690 －490 0 0 0 0 0 0 0 －200 0 0 －200 －50 －45 －112.5 －150 （二）合并报表专题
【例题1·综合题】黔昆公司系一家主要从事电子设备生产和销售的上市公司，因业务发展需要，对甲公司、乙公司进行了长期股权投资。黔昆公司、甲公司和乙公司在该投资交易达成前，相互间不存在关联方关系，且这三家公司均为增值税一般纳税人，适用的增值税税率均为17%，所得税税率均为25%;销售价格均不含增值税额。
资料一：2010年1月1日，黔昆公司对甲公司、乙公司股权投资的有关资料如下:
（1）从甲公司股东处购入甲公司有表决权股份的80%，能够对甲公司实施控制，实际投资成本为8 300万元。当日，甲公司可辨认净资产的公允价值为10 200万元，账面价值为10 000万元，差额200万元为存货公允价值大于其账面价值的差额。
（2）从乙公司股东处购入乙公司有表决权股份的30%，能够对乙公司实施重大影响，实际投资成本为1 600万元。当日，乙公司可辨认净资产的公允价值与其账面价值均为5 000万元。 （3）甲公司、乙公司的资产、负债的账面价值与其计税基础相等。
资料二：黔昆公司在编制2010年度合并财务报表时，相关业务资料及会计处理如下：
（1）甲公司2010年度实现的净利润为1 000万元；2010年1月1日的存货中已有60%在本年度向外部独立第三方销售。假定黔昆公司采用权益法确认投资收益时不考虑税收因素，编制合并财务报表时的相关会计处理为： ①确认合并商誉140万元；
②采用权益法确认投资收益800万元。
（2）5月20日，黔昆公司向甲公司赊销一批产品，销售价格为2 000万元，增值税额为340万元，实际成本为1 600万元；相关应收款项至年末尚未收到，黔昆公司对其计提了坏账准备20万元。甲公司在本年度已将该产品全部向外部独立第三方销售。黔昆公司编制合并财务报表时的相关会计处理为： ①抵销营业收入2 000万元； ②抵销营业成本1 600万元； ③抵销资产减值损失20万元； ④抵销应付账款2 340万元； ⑤确认递延所得税负债5万元。
（3）6月30日，黔昆公司向甲公司销售一件产品，销售价格为900万元，增值税额为153万元，实际成本为800万元，相关款项已收存银行。甲公司将购入的该产品确认为管理用固定资产（增值税进项税额可抵扣），预计使用寿命为10年，预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧。黔昆公司编制合并财务报表时的相关会计处理为： ①抵销营业收入900万元； ②抵销营业成本900万元； ③抵销管理费用10万元； ④抵销固定资产折旧10万元； ⑤确认递延所得税负债2.5万元。
（4）11月20日，乙公司向黔昆公司销售一批产品，实际成本为260万元，销售价格为300万元，增值税为51万元，款已收存银行。黔昆公司将该批产品确认为原材料，至年末该批原材料尚未领用。乙公司2010年度实现的净利润为600万元。黔昆公司的相关会计处理为：
①在个别财务报表中采用权益法确认投资收益180万元； ②编制合并财务报表时抵销存货12万元； 要求：
逐笔分析、判断资料2中各项会计处理是否正确（分别注明各项会计处理序号）：如不正确，请说明正确的会计处理。
（答案中的金额单位用万元表示） [答疑编号3251030102]
『正确答案』
（1）①商誉的处理是正确的。
②权益法确认投资收益的处理不正确。
在合并报表的调整分录中，应确认的权益法投资收益＝（1 000－200×60%－95）×80%＝628（万元） （2）①正确②错误③正确④正确⑤错误。 正确处理为：
①抵销营业收入2 000万元；
②抵销营业成本2 000万元； ③抵销资产减值损失20万元； ④抵销应付账款2 340万元； ⑤确认递延所得税资产5万元。
（3）①正确②错误③错误④错误⑤错误。 正确处理为：
①销营业收入900万元； ②抵销营业成本800万元； ③抵销管理费用5万元； ④抵销固定资产折旧5万元；
⑤确认递延所得税资产23.75万元。 （4）①处理不正确，②处理正确。 正确处理为：
①个别报表中采用权益法应确认的投资收益应该＝[600－（300－260）] ×30%＝168（万元）。 ②编制合并财务报表时抵销存货12万元。
【例题2·综合题】甲股份有限公司为上市公司（以下简称甲公司），2007年度和2008年度有关业务资料如下： （1）2007年度有关业务资料
①2007年1月1日，甲公司以银行存款1 000万元自非关联方H公司购入乙公司 80%有表决权的股份。当日乙公司可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，所有者权益总额为 1 000万元，其中，股本为800万元，资本公积为100万元，盈余公积为20万元，未分配利润为80万元。在此之前，甲公司与乙公司之间不存在关联方关系。
②2007年3月，甲公司向乙公司销售A商品一批，不含增值税货款共计100万元。至2007年12月31日，乙公司已将该批A商品全部对外售出，甲公司未收到该货款，为此计提坏账准备10万元。
③2007年6月，甲公司自乙公司购入B商品作为管理用固定资产，采用年限平均法计提折旧，折旧年限为5年，预计净残值为0。乙公司出售该商品不含增值税货款150万元，成本为100万元；甲公司已于当日支付货款。 ④2007年10月，甲公司自乙公司购入D商品一批,已于当月支付货款。乙公司出售该批商品的不含增值税货款为50万元，成本为30万元。至2007年12月31日,甲公司购入的该批D商品仍有80%未对外销售，形成期末存货。 ⑤2007年度,乙公司实现净利润150万元，年末计提盈余公积15万元，股本和资本公积未发生变化。 （2）2008年度有关业务资料
①2008年1月1日，甲公司取得非关联方丙公司30%有表决权的股份，能够对丙公司施加重大影响。取得投资时，丙公司可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同。
②2008年3月，甲公司收回上年度向乙公司销售A商品的全部货款。
③2008年4月，甲公司将结存的上年度自乙公司购入的D商品全部对外售出。
④2008年11月，甲公司自丙公司购入E商品，作为存货待售。丙公司售出该批E商品的不含增值税货款为300万元,成本为200万元。至2008年12月31日，甲公司尚未对外售出该批E商品。
⑤2008年度，乙公司实现净利润300万元，年末计提盈余公积为30万元，股本和资本公积未发生变化。
综合题的设计模式及典型案例解析中级会计实务知识讲解
