事业单位净资产变动表编制探讨
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事业单位净资产变动表编制探讨-会计
事业单位净资产变动表编制探讨
上海市财政局 杨 静
一、引言
2006 年2 月，由财政部制定的《企业会计准则》（财政部令第33 号）发布，标志着中国企业会计准则从旧向新转变大幕正式拉开。与原《企业会计制度》相比，新的《企业会计准则》在会计要素确认、财务报表披露上均有重大变动，其中体现在财务报表编制上的一项变化，就是改变以往所有者权益变动情况以资产负债表附表形式体现，要求上市公司自2007 年1 月起正式对外呈报所有者权益变动表。所有者权益变动表于是成为与资产负债表、利润表和现金流量表并列披露的第四张财务报表。
所有者权益变动表，不仅是首次出现在企业会计制度中，在规范其他经济单位的会计制度中也是前所未有的。然而其存在的必要性也是显而易见的：通过所有者权益变动表，既可以为报表使用者提供所有者权益总量增减变动的信息，也能为其提供所有者权益增减变动的结构性信息，特别是能够让报表使用者理解所有者权益增减变动的根源。
作为中国会计制度体系的分支，企业会计制度在以往作为改革的前端，一直是其他经济体会计制度的借鉴对象。那么将所有者权益变动表推广到其他单位的财务报表编制是否可行？
为了探讨这一问题，笔者以事业单位会计制度为切入口，对事业单位编制净资产变动表可行性进行分析。主要考虑，相较于其他行业会计制度，事业单位会计制度在适用范围、会计核算的复杂程度方面，与企业会计准则更为接近。更
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为重要的是事业单位从2013 年1 月起，也开始执行新的《事业单位会计制度》，是两者有相似之处。当然两者还是存在很多不同之处。最明显的是在会计科目设置上，事业单位没有企业的“所有者权益”科目，而需要相应替换成“净资产”，来讨论净资产变动表。
二、净资产变动表编制必要性
相较企业的所有者权益变动表，上述净资产变动表式，一个显而易见的不足就是更为繁复。这也是因为事业单位会计核算的特点所决定，至少要在净资产变动表中体现如下核心内容：区分财政性与非财政性资金来源；区分滚存的结余结转资金。但即便如此，目前事业单位财务报表对净资产“简单罗列”仍然并非最优做法，编制净资产变动表似乎更为可行和必要，主要原因是： （一）净资产核算日趋复杂
对于事业单位的会计核算，一般认为，事业单位只有预算收入和经费支出，没有投资者，也就不存在企业的投资者投入的资本以及产生的效益的问题。相较于作为资金“流量”的收入和支出，净资产作为资金的“存量”，受到报表使用者的关注程度并不高，更有将净资产作为资产与负债的轧差数的观念。 然而随着新的《事业单位会计制度》实施，这种“预算会计”的思路开始发生改变。新增的与国库集中支付、政府收支分类、部门预算、国有资产管理等财政改革相关的会计核算内容，对事业单位会计科目体系、尤其是净资产科目设置和核算产生了重大变化，下图为新旧会计制度净资产科目的变化：
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净资产科目核算变化包括以下方面：
一是基本建设数据并入会计“大账”，取消了“固定基金”科目，增设“非流动资产基金——固定基金”等科目，用于反映事业单位无法一次性消耗资本性支出占用资金数，以弥补收付实现制核算缺陷；
二是重新界定了财政补助收入的核算口径，在“事业支出”科目下单独对财政补助支出进行明细核算，增设了“财政补助结转”“ 财政补助结余”净资产科目，对于财政补助收入、支出情况以及财政补助结转和结余的形成过程设计了账务处理流程；
三是规范了非财政补助结转、结余及其分配的会计核算，通过设置“非财政补助结转”“事业结余”“经营结余”等科目，进一步将非财政补助资金区分
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