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第二十六章 合并财务报表（十四）
第十二节 合并现金流量表的编制
一、合并现金流量表概述
合并现金流量表是综合反映母公司及其子公司组成的企业集团，在一定会计期间现金流入、现金流出数量以及其增减变动情况的财务报表。现金流量表要求按照收付实现制反映企业经济业务引起的现金流入和现金流出。
二、编制合并现金流量表需要抵销的项目
编制合并现金流量表时需要进行抵销处理的项目，主要有：
（1）母公司与子公司、子公司相互之间当期以现金投资或收购股权增加的投资所产生的现金流量；
（2）母公司与子公司、子公司相互之间当期取得投资收益收到的现金与分配股利、利润或偿付利息支付的现金；
（3）母公司与子公司、子公司相互之间以现金结算债权与债务所产生的现金流量； （4）母公司与子公司、子公司相互之间当期销售商品所产生的现金流量；
（5）母公司与子公司、子公司相互之间处置固定资产、无形资产和其他长期资产收回的现金净额与购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金等；
（6）母公司与子公司相互之间当期发生的其他内部交易所产生的现金流量等。 【例题·多选题】甲公司20×1年度涉及现金流量的交易或事项如下： （1）因购买子公司的少数股权支付现金680万元； （2）为建造厂房发行债券收到现金8 000万元； （3）附追索权转让应收账款收到现金200万元；
（4）因处置子公司收到现金350万元，处置时该子公司现金余额为500万元； （5）支付上年度融资租入固定资产的租赁费60万元；
（6）因购买子公司支付现金780万元，购买时该子公司现金余额为900万元； （7）因购买交易性权益工具支付现金160万元，其中已宣告但尚未领取的现金股利10万元；
（8）因持有的债券到期收到现金l20万元，其中本金为l00万元，利息为20万元； （9）支付在建工程人员工资300万元。
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下列各项关于甲公司合并现金流量表列报的表述中，正确的有（ ）。 A.投资活动现金流入240万元 B.投资活动现金流出610万元 C.经营活动现金流入320万元 D.筹资活动现金流出740万元 E.筹资活动现金流入8 120万元
【答案】ABD
【解析】投资活动的现金流入=（900-780）（事项6）+120（事项8）=240（万元）；投资活动现金流出=（500-350）（事项4）+160（事项7）+300（事项9）=610（万元）；经营活动的现金流入=0；筹资活动的现金流出=680（事项1）+60（事项5）=740（万元）；筹资活动的现金流入=8 000（事项2）+200（事项3）=8 200（万元）。选项A、B和D正确。 【例题·综合题】甲股份有限公司（以下简称“甲公司”）20×2及20×3年发生了以下交易事项：
其他资料：
本题不考虑所得税等相关税费。 要求：
（1）确定甲公司20×2年4月1日对A公司30%股权投资成本，说明甲公司对该项投资应采用的核算方法及理由，编制与确认该项投资相关的会计分录。
（2）计算甲公司20×2年因持有A公司30%股权应确认的投资收益，并编制20×2年与调整该项股权投资账面价值相关的会计分录。
（3）确定甲公司合并A公司的购买日、企业合并成本及应确认的商誉金额，分别计算甲公司个别财务报表、合并财务报表中因持有A公司60%股权投资应计入损益的金额，确定购买日甲公司个别财务报表中对A公司60%股权投资的账面价值并编制购买日甲公司合并A公司的抵销分录。
（4）编制甲公司20×3年合并财务报表时，与A公司内部交易相关的抵销分录。 （5）编制甲公司20×4年合并财务报表时，与A公司20×3年内部交易相关的抵销分录。（2014年）
（1）20×2年4月1日，甲公司以定向发行本公司普通股2 000万股为对价，自乙公司取得A公司30%股权，并于当日向A公司派出董事，参与A公司生产经营决策。当日，甲公司发行股份的市场价格为5元/股，另支付中介机构佣金1 000万元；A公司可辨认净资产 高顿财经CPA培训中心
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公允价值为30 000万元，除一项固定资产公允价值为2 000万元、账面价值为800万元外，其他资产、负债的公允价值与账面价值相同。A公司增值的固定资产原取得成本为1 600万元，原预计使用年限为20年，自甲公司取得A公司股权时起仍可使用10年，采用年限平均法计提折旧，预计净残值为零。
A公司20×2年实现净利润2 400万元，假定A公司有关损益在年度中均衡实现；20×2年4月至12月产生其他综合收益600万元。
甲公司与乙公司及A公司在发生该项交易前不存在关联方关系。
（2）20×3年1月2日，甲公司追加购入A公司30%股权并自当日起控制A公司。购买日，甲公司用作合并对价的是本公司一项土地使用权及一项专利技术。土地使用权和专利技术的原价合计为6 000万元，已累计摊销1 000万元，公允价值合计为12 600万元。
购买日，A公司可辨认净资产公允价值为36 000万元；A公司所有者权益账面价值为26 000万元，具体构成为：股本6 667万元、资本公积（资本溢价）4 000万元、其他综合收益2 400万元、盈余公积6 000万元、未分配利润6 933万元。
甲公司原持有A公司30%股权于购买日的公允价值为12 600万元。
（3）20×3年6月20日，甲公司将其生产的某产品出售给A公司。该产品在甲公司的成本为800万元，销售给A公司的售价为1 200万元（不含增值税市场价格）。
A公司将取得的该产品作为管理用固定资产，预计可使用10年，预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧。
截至20×3年12月31日，甲公司应收A公司上述货款尚未收到。甲公司对1年以内应收账款（含应收关联方款项）按照期末余额的2%计提坏账准备。
甲公司应收A公司货款于20×4年3月收到，A公司从甲公司购入的产品处于正常使用中。 【答案】
（1）确定甲公司20×2年4月1日对A公司30%股权投资成本，说明甲公司对该项投资应采用的核算方法及理由，编制与确认该项投资相关的会计分录。 甲公司对A公司投资成本为10 000万元
该项投资应采用权益法核算，理由是甲公司向A公司董事会派出成员，参与其生产经营决策，能够施加重大影响
借：长期股权投资 10 000 贷：股本 2 000
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资本公积 8 000 借：资本公积 1 000 贷：银行存款 1 000
（2）计算甲公司20×2年因持有对A公司30%投资应确认的投资收益，并编制20×2年与调整该项股权投资账面价值相关的会计分录。
甲公司因持有A公司投资应确认的投资收益=[2 400-（2 000÷10-800÷10）]×9÷12×30%=513（万元）
借：长期股权投资 693 贷：投资收益 513 其他综合收益 180
（3）确定甲公司合并A公司的购买日、企业合并成本及应确认的商誉金额，分别计算甲公司个别财务报表、合并财务报表中因持有A公司60%股权投资应计入损益的金额，确定购买日甲公司个别财务报表中对A公司60%股权投资的账面价值并编制购买日甲公司合并A公司的抵销分录。
购买日为20×3年1月2日
企业合并成本=12 600+12 600=25 200（万元） 商誉=25 200-36 000×60%=3 600（万元） 个别财务报表应确认的损益为7 600万元
借：长期股权投资 12 600 累计摊销 1 000 贷：无形资产 6 000 营业外收入 7 600
合并财务报表应确认计入损益=7 600+[12 600-(10 000+693)]+180=9 687（万元） 甲公司在个别财务报表中长期股权投资的账面价值=(10 000+693)+12 600=23 293（万元） 购买日合并抵销分录：
借：股本 6 667 资本公积(4 000+10 000) 14 000 其他综合收益 2 400
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盈余公积 6 000 未分配利润 6 933 商誉 3 600 贷：长期股权投资 25 200 少数股东权益(36 000×40%) 14 400
（4）编制甲公司20×3年合并财务报表时，与A公司内部交易相关的抵销分录。 借：营业收入 1200 贷：营业成本 800 固定资产 400 借：固定资产（累计折旧） 20 贷：管理费用 20 借：应付账款 1 200 贷：应收账款 1 200 借：应收账款（坏账准备） 24 贷：资产减值损失 24
（5）编制甲公司20×4年合并财务报表时，与A公司内部交易相关的抵销分录。 借：年初未分配利润 400 贷：固定资产 400 借：固定资产（累计折旧） 20 贷：年初未分配利润 20 借：固定资产（累计折旧） 40 贷：管理费用 40 或：
借：固定资产（累计折旧） 60 贷：年初未分配利润 20 管理费用 40 借：应收账款（坏账准备） 24
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贷：年初未分配利润 24 借：资产减值损失 24 贷：应收账款（坏账准备） 24 或：
借：资产减值损失 24 贷：年初未分配利润 24
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注册会计师《会计》学习笔记-第二十六章合并财务报表14
