湖南省××县土地增值税征管现状分析及思考
土地增值税是房地产交易和开发过程中一个特有的税种，是目前房地产行业税收征管难点也是征管重点。说是难点，是因为土地增值税计算复杂，涉及收入、成本的确认、归属和分配，而且又是一门跨业类、跨学科的税种，清算审核人员不但需要掌握精湛的税收专业知识，还要对房地产开发流程、建筑安装施工，工程预决算等等有着深入的了解。正因如此，其可挖掘的税收潜力大，执法风险多。说是重点，是因为目前土地增值税地位和作用愈加重要。表现在收入规模随着房地产业蓬勃发展不断扩大，税占比不断提高。更重要的是，土地增值税作为一个综合性的税种，关系到其他税种的征管和结算，其引领地位无可替代。可以说，其征管好坏左右一个县局全年收入任务能否顺利完成和对房地产行业税收管理是否长治久安。目前，××县现有挂牌注册的房地产企业近70余家，正在开发的项目32家。全局每年仅能完成2-3家审核，清算审核任务异常繁重。土地增值税管理水深鱼大，应当引起税务系统各级领导高度重视。
一、当前征管现状和存在的问题
（一）业务要求高，能够胜任审核工作的人才少。清算审核工作是土地增值税管理过程最核心、最关键的环节，要求专业技能特别高，一般干部消化吃透审核资料都很难。2015年县局摸底确定符合条件的仅有8人，其中还有5人属中层正职。人手不够，小马拉大车现象突出。按照每年清算审核2--3家左右的进度，现有项目税务部门起码要安排10余年的时间来消化。至于清算错未错过最佳征期，审核质量过不过关，符不符合税法要求则更难说。这种人才稀缺的情况因为长时间的忽视，短期内难以改变。
（二）会计基础不实，大部分企业核算并不规范。良好的财务管理和真实可靠的会计核算是账面清算审核的前提和基础，近年来，房地产开发由不记账到普遍记账，但内控管理严格、财务制度健全、账面核算规范清晰的不多，税收规则意识普遍欠缺。即使通过会计事务所代理记账或者通过电子财务管理系统记账的企业也是如此。预收款项不及时确认收入，开发产品验收或投入使用不及时结转成本，大量大额的现金收付见怪不怪，资金往来不通过银行，白条入账随意任性，工程决算验收缺乏审计监督不一而足。房地产企业普遍存在的社会融资和民间借贷，基本上不走账面。公司也往往因项目运作，应景而生；因项目完成，僵冻灭失，其建账动机和基础可想而知。当前，税务机关判断账证健全与否虽有法律层面的支撑，但细节方面却缺乏具体的判定划分标准。从而在具体操作上很难把握，容易引起税收争议。一线税务机关往往在面临行政诉讼和行政复议的风险压力之下只好选择妥协或放弃。
（三）会计信息失真，企业财务作假屡见不鲜。房地产企业财务作假可操作的空间和手段很多，一直诟病。其中又以虚增成本为甚。通过可靠的数学求导论证，虚增成本仅土地增值税一项就可以导致最高至12倍的利润操作空间。再加上因为成本虚增带来的企业所得税、股东分红个人所得税的断崖式减少，丰厚的回报足以引起不法开发商铤而走险。如某置业有限公司，主体工程账面单位造价体现为1268元/㎡，而实际建造价格为968元/㎡，仅此一项，7万余平方米的建筑面积，虚构成本就达2100多万。其被发现全属偶然，因为时任县领导插手该项目，被省纪检机关查处，事后经我局通过有关渠道调取办案机关相关证据才得以查明。还有一家企业，本只有400多万的土石方工程，账面反映却达到900多万，发票、合同、付款都看似真实，没有漏洞。但因为内部纠纷，其股东向公安机关举报，公司最后不得不承认财务作假并有两套账这一事实。虽然作假盛行，但是被发现的概率低，大部分作假行为得不到有效打击处理。在审核时往往因证据不足，税务机关只能以明显不合理价格进行调整。即使认定逃税行为，但也达不到逃税犯罪的比例只好作罢，何况开发商出凡的社会能量。因
财务作假成为账目混乱，成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全的重要原因。会计信息失真，导致的直接后果就是土地增值税税负普遍偏低。2016年全县税负仅为2.93%， 2017年税负也仅达到4.08%。2008年以来，被税务机关核准认定为查账征收的项目共5家，其中税负最高的也不足3 %，远低于核定征收率标准。而且这5个项目中的普通住房部分，没有一家能达到征收标准。至于自认为账证健全，按查账征收清算而最终被税务机关否定的企业，其申报的税负更是低的惊人。
（四）楼盘烂尾较多，逾期不清算项目突出。房地产企业良莠并存，其低准入制度加上开发过程监管的缺位给社会管理带来很大的负面影响。近年因开发商资金链断裂、楼盘烂尾跑路、工程质量低劣不时引发群体上访，甚至堵门、封路表达诉求现象，构成新的社会不稳定因素。目前县城因开发商资金链断裂跑路的有7家，因项目开发存在各种问题政府派驻工作组的有10家。这10家中，税收清算了的只有3家，最长的一家超过清算时限快10年。即便是正常开发完工、完成销售的项目，往往也无限拖延，税务部门屡催不动。而现实当中，全面竣工但全面完成销售的开发项目只占很少比例，大多属于可清算而不是必须清算的范畴。对此，税务机关也好，纳税人也好，对清算工作能拖则拖，造成最佳清算时机和最佳税收入库时机的错过，并进而形成“税收烂尾”风险。
（五）责任风险较大，干部参与清算没积极性。由于项目收入、成本动辄上亿，审核人员的手稍微一紧，多收三两百万不成问题；手一松，不经意之间少收三两百万也属正常不过。参与清算审核的干部无疑成了房地产开发商重点围猎的对象，稍微没有定力就会被拉下水。经办人员即便自身政治过硬，业务胜任，但因为房地产开发普遍牵涉敏感的政商关系，其履职尽责难免受到各方掣肘，造成执法风险。可以说，开发商的楼盘规模有多高大，其扎根的土壤就有多厚实。所以这种情况下，谁也怕得罪人。在一方面待遇无差别化，另一方面费力不讨好，还面临税收执法风险的情况下，没有几个人乐意挑这样的苦差事，这成为清算审核难以推动的一个极其重要的内在原因。在现有机制体制下，不排除个别干部趁机浑水摸鱼，与开发商内外勾结，给依法治税环境和队伍管理带来的伤害不可估量。
（六）市场不规范，地下隐形房地产现象严重。以个人或个人合伙的名义买地建房再成套出售在县城比较普遍。少的开发几套、10几套房子，多的开发四五十套甚至上百套。大量的隐形房地产的存在，给税务机关增加很大的征管难度。一是定性难。税务部门搞不清是开发行为还是二手房交易行为，而两种情况下税负存在天壤之别。二是摸底难。不知道是谁在开发，也不知道哪处是不是开发。房子建成了什么时候卖，卖给谁，卖多少，除了当事人没人能知道。2017年我局税警办在调查一起诈骗犯罪案时，顺藤摸瓜查出一份真实隐形开发合同。涉案人在购买一处宅基地后，又与原宅基地老板签订协议，假借名义办理私房改造报建，开发销售住房14套。结果一举查补税款90余万元，罚款10万元。三是税收核定难。游击队式开发，既不建账，也不申报，或者申报不实。由于审批报建和拿地成本同比优势明显，其销售价格偏低30%以上，严重冲击正常的房地产开发市场。好在从2017年开始，政府出台相关政策，停止个人建房供地。而对个人出资建房，建筑面积超过1000㎡，且销售总面积超过500㎡的，政府行文一律视为房地产开发经营，依法征收相关税费。此种现象才开始逐步好转。
二、多管齐下，久久为功，抓好土地增值税征收管理。 （一）坚持好先税后证管控手段。先税后证是实现包括土地增值税在内的房地产税收最有效的管控手段。对持证经营的开发商如此，对无证经营的地下隐形房地产开发更如此。建议下一步要实现金三系统与不动产登记系统的相互对接，实现互联共享。在不动产登记系统中嵌入功能模块进行税收前置，进一步加强部门协作，实现一体化管理。对于因种种原因尚未办理清算的个别房地产项目，从维持社会稳定需要，确需事先办理不动产登记过户手续的，必须先参照核定征收率标准而不是预征率标准将税收预征到位，方能开具税收完税证明单。待
项目清算审核后再多退少补，有效避免税收流失。
（二）客观看待核定征收方式。根据案件实际情况选择好征收方式。鉴于目前征管现状，核定征收尽管各种诟病，但不得不说是守住底线、扼制不法行为的无奈之举。在会计基础不实、会计信息失真的情况下，绝不能简单的一刀切的认为只能查账征收，而对核定征收全面否定，更不能以文件的形式硬性要求基层税务机关查账征收面达到多少比例。目前全省执行的核定征收率标准，温和适中，符合目前实际，基本上能被各方面所接受。对于部分房地产企业财务制度不健全，会计核算不规范，现金收支比例较高或者虚开发票虚增扣除项目情节较重的，以及无正当理由、明显低于本地同类房地产行业平均利润率和平均税负率的项目，必须视为账证不全实行核定征收。当然，对于非主观故意，只是因小部分收入或者非主营业务收入及成本不实、或因某个环节的某一节点财务核算不符合规定，对整个财务核算真实性、完整性尚不足以构成实质性损害的，还是应当坚持查账征收。只是需对所涉及有问题的这少部分收入、成本进行核实或核定。 （三）严厉打击逃税不法行为。税务审核人员要切实履行职责，加强扣除项目票据的合法性、逻辑性和真实性审查，提高会计打假和反逃税监管能力。建立吹哨人制度，鼓励和保障知情人向税务机关爆料举报，千方百计提高造假行为的发现率。全面提高蓄意造假的犯案成本，建立其不想为不敢为不能为的社会信用体系。加大会计打假的责任追究处理力度。对涉事企业除追缴其所逃税款，还应当就其逃税行为和逃税金额进行顶格处罚，视其情节降低行业资质，撤销经营许可，强制改组解散。对相关涉案人员除了要严厉追究其经济的、刑事的责任外，还要建立无差别无理由的终身出局和同业禁止制度。以零容忍的态度，对参与作假、违反执业规范的会计事务所等中介机构给予无情处罚，及至解散取缔。通过加大执法力度，起到查处一个，教育一片，震慑一群的效果。
（四）完善清算审核激励机制。一是严格清算审核纪律。对于达到清算条件的应当组织力量进行清算，对有良好职业操守、发现问题线索的相关办案人员和相关单位根据情节予以重奖。对违反规定，未尽到履职责任，徇私舞弊、玩忽职守，作出不当清算审核结论造成税款流失的单位和人员依法依规追责问责。二是建立好土地增值税清算人才库。为确保清算审核质量，对土地增值税清算审核实行人员资质认可。清算时以主管税务机关的名义，但从事清算的人员必须是人才库人员。对人才库人员工作实行合理分配，并保证其审核工作待遇。三是大力培养人才。对那些政治作风过硬、业务基础扎实，肯学肯钻的同志都纳入到人才库的后备人选，重点培养，逐步壮大专家团队，激励引领干部向好向善发展。四是加强经验交流。对各地清算审核情况定期通报，加强督促。对各地好的经验做法及时宣传，尝试探索上级抽查复查和专家团队异地清算审核模式。
（五）实行集体合议定案规则。土地增值税清算审核至关重要，必须在税务系统内部得到强力支持。为加强对这一工作的领导，县一级局应该成立土地增值税清算审核领导小组，组长由局长亲自担任，领导小组下设办公室，办公室设在税政法规部门。对于达到清算条件的房地产项目，由清算领导小组办公室从人才库中抽取合适的人员进行指定审核。审核人员完成初审之后，向领导小组办公室提出清算复核报告，在领导小组办公室审查之后报局领导小组以重大税务案件审理或重大税务行政执法事项审理的名义集体会审，最后交由主管分局制作审核结论。集体合议的好处是便于加强领导，为清算审核排除干扰，减轻审核人员外界压力，在业务上集体定调定性，全县一盘棋统一清算口径。这样层层把关，防止暗箱操作，有助于清算审核的深入到位和公平公正。近两年我局土地增值税的税负水平高于全市和全省平均，最有力的措施就在这里。
（六）改革税制堵住制度漏洞。建议取消条例中普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20％的免征土地增值税的税收优惠。原因在于此举对抑制房价没有什么意义，业主并没有税收获得感。与此相反，开发商为达到利益最大化，往往挖空心思抬高扣除成本，人为
调节增值额，盗取此项税收优惠。对税收征管法第三十五条第四项进行司法诠释、明晰定义，对内控制度存在严重缺失的企业也应当做为税务机关对其核定征收的理由。对国税发【2006】187号文件中应当清算的条件重新定义和明确，例如将已竣工验收的房地产开发项目，已转让的房地产建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例在85%以上列为必须清算条件，增强清算刚性，
（七）加强政府层面的市场监管。强化政府行政作为和法治体系建设，对房地产企业加强资金和品质监管，确保房地产行业健康发展。大力培育企业规则意识，鼓励诚信经营。倡导企业加强管理，引导企业建立现代企业制度。从源头抓起，对房地产开发资质加强审核，提高市场准入门槛，规范土地交易行为，限制、淘汰空壳、应景企业进行房地产开发。对已经烂尾或者陷入困境、停滞不前的楼盘必须组织强有力的工作组及时接盘进行清算处置。打击个人圈地建房行为，停止私人买卖土地，禁止以个人建房名义违规开发，净化房地产市场。 （八）加强日常征管资料的归集。夯实清算审核的基础，按项目建立税收监管台账。从取得土地使用权开始，及时归集、妥善保管纳税人报送的基础信息资料、会计报表和纳税申报资料，履行好催报催缴、违规告知处理和清算审核的各项手续。加强对公司合同等基础信息资料的实地比对和项目跟踪管理，做好巡查访谈记录，固定好原始证据以防篡改和灭失。建立责任清单制，加强对基层不作为的追责处理。
湖南省县土地增值税征管现状分析及思考
